В запитването е посочено, че българско дружество е сключило договор за заем с испанско дружество. Испанското дружество е едноличен собственик на българското дружество.
Приложен е договор за заем от 09.06.2016г.
Трябва ли българското дружество да удържа данък при източника при начисляване на лихви по кредита и в какъв размер?
Необходимо ли е българското дружество да регистрира чрез издаването на протокол в дневниците по ДДС начислената лихва и къде се посочва в дневниците по ЗДДС и СД?
По първи въпрос:
На основание чл. 195, ал. 1 от Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ лихвите, начислени от местни юридически лица, в полза на чуждестранни юридически лица, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в Р. България са доход от източник в страната съгласно чл. 12, ал. 5, т. 1 от ЗКПО и подлежат на облагане с данък при източника.
В разпоредбите на чл. 195, ал. 6, т. 3, ал. 7-12 от ЗКПО са въведени изискванията на Директива 2003/49/ЕО на Съвета от 3 юни 2003 гдина относно общностната система на данъчно облагане на плащания за лихви и роялти между свързани дружества от различни държави-членки.
Съгласно чл. 195, ал. 6, т. 3 от ЗКПО считано от 01.01.2015 г. с данък при източника не се облагат доходите от лихви, авторски и лицензионни възнаграждения при условията на ал. 7-12, т.е., когато едновременно са изпълнени следните условия:
притежател на дохода е чуждестранно юридическо лице от държава – членка на Европейския съюз, или място на стопанска дейност в държава – членка на Европейския съюз, на чуждестранно юридическо лице от държава – членка на Европейския съюз;
местното юридическо лице – платец на дохода, или лицето, чието място на стопанска дейност в Република България е платец на дохода, е свързано лице с чуждестранното юридическо лице – притежател на дохода, или с лицето, чието място на стопанска дейност е притежател на дохода.
За да се приложи разпоредбата за необлагане с данък при източника, платецът и притежателя на дохода следва да са свързани по смисъла на чл. 195, ал. 12, т. 2 от ЗКПО, а именно едно лице е свързано лице с второ лице, ако е изпълнено поне едно от следните условия към момента на начисляване на дохода:
а) първото лице притежава непрекъснато за период поне две години най-малко 25 на сто от капитала на второто лице;
б) второто лице притежава непрекъснато за период поне две години най-малко 25 на сто от капитала на първото лице;
в) трето лице, което е местно юридическо лице или чуждестранно юридическо лице от държава – членка на Европейския съюз, притежава непрекъснато за период поне две години най-малко 25 на сто от капитала и на първото, и на второто лице.
Съгласно чл. 195, ал. 12, т. 3 от ЗКПО чуждестранно юридическо лице е притежател на дохода, когато получава този доход в своя полза, а не като посредник или агент на друго лице. Като допълнение към нормата от ЗКПО, следва да има предвид и разпоредбата на чл. 136а от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, съгласно която чуждестранно лице е притежател на дохода, когато:
има право да се разпорежда с дохода и да преценява използването му и понася целия или съществена част от риска от дейността, от която се реализира доходът, и
не действа като дружество за насочване на дохода.
Дружество за насочване на дохода е дружество, което се контролира от лица, които не биха имали право на същите по вид и размер облекчения, ако доходът се реализираше директно от тях, и не осъществява стопанска дейност, извън притежанието и/или администрирането на правата или активите, от които се реализира доходът, и дружеството:
не разполага с активи, капитал или персонал, съответстващи на неговата стопанска дейност, или
няма контрол върху използването на правата или активите, от които е реализиран доходът.
Не е дружество за насочване на дохода чуждестранно лице, когато повече от половината от акциите му с право на глас се търгуват на регулиран пазар.
Относно статута на чуждестранно юридическо лице ЗКПО определя, че такова, е всяко чуждестранно юридическо лице, за което едновременно са изпълнени следните условия:
а) правната форма на чуждестранното юридическо лице е в съответствие с приложение № 5 от ЗКПО;
б) чуждестранното юридическо лице е местно лице за данъчни цели на държава – членка на Европейския съюз, съгласно съответното данъчно законодателство и по силата на спогодба за избягване на двойното данъчно облагане с трета държава не се смята за местно лице за данъчни цели в друга държава извън Европейския съюз;
в) чуждестранното юридическо лице се облага с някой от данъците по приложение № 6, без право на освобождаване от облагане, или с идентичен или подобен данък, който се налага като допълнение към или вместо тези данъци /чл. 195, ал. 12, т. 1 от ЗКПО/.
Освен посоченото дотук законът поставя още ограничения с чл. 195, ал. 11, които следва да съобразите при преценка на правото за необлагане на доходите от лихви, които начислявате и изплащате на чуждестраното юридическо лице.
На основание чл. 37, ал. 2 във връзка с чл. 12 и чл. 5 от ДОПК органът по приходите има право да изисква от задълженото лице всички данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и други доказателства, отнасящи се до неговите права и задължения, до фактите и обстоятелствата, подлежащи на установяване в съответното производство. Това означава, че задълженото лице – платец на дохода е длъжно да представи при поискване на органа по приходите документи, удостоверяващи основанието за прилагане на чл. 195, ал. 6 до ал. 12 от ЗКПО, валидни към датата на която е възникнала възможността за неудържане на данък при източника. В този смисъл и доколкото в ЗКПО не са налице специални изисквания, за доказване на условието за свързаност между платеца и притежателя на дохода, е необходимо да бъдат представени документи, които не могат да бъдат изброени изчерпателно. Такива документи могат да бъдат извлечения от публични регистри.
Други доказателства във връзка с освобождаване от облагане на доходи от лихви с данък при източника могат да бъдат данни за връзки с други лица, ако има такива относно източника на паричния ресурс по предоставения заем; декларация, че лицето е притежател на дохода по смисъла на закона; договор за заем и други относими към конкретния случай, които могат да се приемат за годни доказателства в тази посока.
Обстоятелството местно лице за данъчни цели на държава – членка на ЕС се удостоверява с представянето на документ, издаден от данъчната администрация по местоустановеност на притежателя на дохода, удостоверяващ, че той е местно лице за данъчни цели на съответната държава – членка. С този документ следва да се снабди местното юридическо лице – платец на дохода в качеството му на задължено лице по смисъла на чл. 14, т. 2 от ДОПК, тъй като същото при липса на основание за прилагане на освобождаване по чл. 195, ал. 6 – ал. 12 от ЗКПО следва да приложи данъчна ставка 10 на сто за определяне на данъка при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО на основание на разпоредбата на чл. 195, ал. 9, като за дължимия данък при източника се дължи лихва за просрочие за периода от датата, на която е следвало да бъде внесен данъкът при източника, до датата на внасянето му. Документите, издадени от компетентен орган на съответната държава трябва да са валидни към датата на начисляването на дохода от задълженото лице – платец.
За обстоятелството относно облагането с някой от данъците по приложение № 6 от ЗКПО, без право на освобождаване от облагане, или с идентичен или подобен данък, който се налага като допълнение към или вместо тези данъци чуждестранното юридическо лице следва да се снабди с документ, издаден от данъчната администрация на съответната държава-членка. Този документ следва да бъде представен на платеца на дохода в качеството му на задължено лице съгласно чл. 14, т. 2 от ДОПК в срока за внасяне на данъка при източника съгласно чл. 202, ал. 2 от ЗКПО.
По силата на чл. 55, ал. 1 от ДОПК при поискване от орган по приходите субектът е длъжен да представи съставен на чужд език документ, придружен с точен превод на български език, извършен от заклет преводач. В случаите, когато документът не е представен с точен превод в определения срок, органът по приходите може да извърши превод за сметка на субекта /чл. 55, ал. 2 от ДОПК/.
В хода на данъчна проверка или ревизия могат да бъдат изискани различни документи с оглед доказване на основателността за освобождаване с данък при източника при прилагане на чл. 195, ал. 6 – ал. 12 от ЗКПО за данъчна година.
Тъй като в запитването липсва информация относно датата, от която испанското дружество притежава изискуемия минимум от капитал, следва да се има предвид съдържанието на чл. 195, ал. 8 и ал. 9 от закона, т.е. доходите от лихви, може да не се облагат с данък при източника и преди да е изтекъл двегодишния срок /по ал. 12, т. 2/, при условие че към момента на начисляване на дохода притежаването на изискуемия минимум от капитала не е прекъснато. В случаите, когато притежаването на изискуемия минимум от капитала е прекъснато преди изтичането на минималния двегодишен срок, за освободените доходи от лихви, авторски и лицензионни възнаграждения се дължи данък при източника, като се прилага данъчната ставка в размер 10 на сто. За дължимия данък при източника се дължи лихва за просрочие за периода от датата, на която е следвало да бъде внесен данъкът при източника, до датата на внасянето му /чл. 195, ал. 9 от ЗКПО/.
При условие, че конкретната фактическа обстановка не позволява да бъде приложено облекчението, което предвижда чл. 195, ал. 6, т. 3 и ал. 7-12 от ЗКПО българското дружество следва да удържи данък при източника.
Съгласно чл. 13 от закона, когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответния международен договор.
Доколкото в Спогодба между Народна република България и Кралство Испания за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществата е предвидено облагането на лихвите да е в държавата на чуждестранното юридическо лице, то следва да приложи процедурата предвидена в Данъчно-осигурителен процесуален кодекс /ДОПК/.
Разпоредбата на чл. 136 от ДОПК изисква след възникване на данъчно задължение за доход от източник в страната чуждестранното лице да удостовери пред органа по приходите, че:
е местно лице на другата държава по смисъла на съответната СИДДО;
е притежател на дохода от източник в Република България;
не притежава място на стопанска дейност или определена база на територията на Република България, с които съответният доход е действително свързан;
са изпълнени особените изисквания за прилагане на СИДДО или отделни нейни разпоредби по отношение на определени в самата СИДДО лица, когато такива особени изисквания се съдържат в съответната СИДДО.
На основание чл. 142, ал. 1 от ДОПК, когато платец начислява на чуждестранно лице доходи от източник в страната с общ размер до 500 000 лв. годишно, обстоятелствата по чл. 136 се удостоверяват пред платеца на дохода.
От изложено по-горе следва, че не се удържа данък при източника след като пред българския платец на дохода са доказани основанията за прилагане на СИДДО.
По втория въпрос:
Видно от изложеното в запитването, дружеството е получател по доставки, имащи за предмет услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. Услугите, по които дружеството е получател са с място на изпълнение на територията на страната, съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.
Разпоредбата на чл. 21, ал. 2 на ЗДДС предвижда, че мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
В качеството на получател по доставка на услуга по чл. 21, ал. 2 от закона, следва да се съобрази разпоредбата на чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС.
Съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги – когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от ЗДДС.
От текста на разпоредбата е видно, че за да се определи получателя на услугата като лице платец на данъка следва да са изпълнени едновременно следните условия:
получателят на услугата е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от ЗДДС,
доставчикът на услугата е данъчно задължено лице, което не е установено в страната,
услугата е с място на изпълнение на територията на страната,
услугата е предмет на облагаема доставка.
Регистрираните по ЗДДС лица – получатели по доставки следва да издават протоколи по чл. 117 от закона в случаите по чл. 82, ал. 2 от същия.
Получената от дружеството услуга е финансова. Същата попада в хипотезата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и съгласно чл. 38, ал. 1 от ЗДДС е предмет на освободена доставка.
Независимо от това, че за получената финансова услуга данък не се дължи, следва да се съобрази разпоредбата на чл. 81, ал. 6 от ППЗДДС. Протокол по чл. 117 от закона се издава и в случаите на доставка с място на изпълнение на територията на страната, облагаема с нулева ставка на данъка, както и за доставка с място на изпълнение на територията на страната, за която данък не следва да се начислява.
Предвид гореизложеното, за лихвата следва да бъде издаден протокол по чл. 117 от закона, като бъде посочено основанието за неначисляване на данъка. В конкретния случай това е разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Протоколът за финансовата услуга следва да се отрази в отчетните регистри на данъчно задълженото лице и в справката декларация, както следва:
1) в дневника за продажби и СД – данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 14 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС) и тъй като не е начислен ДДС за тази получена доставка се посочва нула в колона 15 (начислен ДДС за получени доставки по к.14), съответно в справката-декларация в клетка 12 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС) и клетка 22 (начислен ДДС за получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС)
2) в дневника за покупки и СД – данъчната основа на получените освободени доставки се посочва в колона 9 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2-5 от ЗДДС без право на данъчен кредит или без данък), съответно в справката-декларация в клетка 30 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС без право на данъчен кредит или без данък).
96-00-180