Изх. № 26-Е-113
Дата: 10.01.2018 год.
ЗДДС, чл.25
ЗДДС, чл. 113
Наредба №Н-18/2006г., чл.3
ОТНОСНО: данъчно третиране на предоставяне на услуга по зареждане на електромобили съгласно ЗКПО, ЗДДС и Наредба№Н-18/2006г.
В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) е постъпило запитване, заведено с вх. №26-Е-113 от 26.07.2017 г., в което е изложена следната фактическа обстановка:
Основна дейност на предприятието е инвестиции и разработки на технологични решения в областта на еко технологиите и електрическата мобилност, като разработва и произвежда български зарядни станции за електромобили.
Клиентите, които ползват услугата зареждане на електромобили, плащат за нея по два начина:
При първия начин потребителят се регистрира предварително в системата на доставчика и предплаща сума (чрез кредитна карта или микросметка) в ePay.bg (Ипей АД), с което предприятие доставчикът има сключен договор. При зареждане на електромобила клиентът се идентифицира с безконтактна (RFID) карта, след което системата проверява наличната предплатена сума и разрешава зареждането. След приключване на зареждането системата удържа сумата за услугата.
При втория начин потребителят ползва модула ePay.bg Оne Touch, където се съгласява след приключване на зареждането, услугата да бъде заплатена на оператора на станцията през системата на ePay.bg.
Допълнително е уточнено, че за да използва системата за зареждане на електромобили на eCars всеки потребител трябва да изтегли мобилното приложение, обслужващо системата и да се регистрира. След регистрация в приложението потребителят може да заплаща за комплексна услуга, която включва зареждане, мрежово обслужване и софтуерни услуги (справки в реално време, статистики, управление на зарядна станция и др.) на eCars, чрез системата на ePay.bg. Потребителят има възможност да предплати за услугата чрез закупуване на няколко различни стойности (пакета), които са налични в приложението на eCars. Всички плащания се обслужват изцяло от ePay.bg като лицензиран платежен оператор, чрез eCars не се извършват никакви финансови транзакции. Приложението на eCars работи единствено със системата на ePay.bg и съответно може да използва всички методи на плащане, които тя предоставя.
Заплащането на всички услуги в мобилното приложение на eCars се извършва единствено и само чрез системата на ePay.bg, без изключение. Клиентът може да заплати избраната стойност за eCars услуга с кредитна/дебитна карта или чрез микросметка в ePay.bg. Предплатената сума постъпва по сметка на дружеството, с която същото може да оперира.
Поставените въпроси са следните:
1.Идентифицирането на клиента с безконтактна карта на устройството на доставчика на услугата, счита ли се за платежна услуга (финансова транзакция) или такава ще е осъществена, когато парите са постъпили по банковата сметка на изпълнителя на услугата и в кой момент следва да се признае прихода от сделката? Кога ще настъпи данъчното събитие по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)?
2. Тъй като плащанията ще минават през ePay.bg или други оператори на платежни системи по Закона за платежните услуги и платежните системи (ЗПУПС), задължени ли сме да издаваме фискален бон от ЕКАФП?
3. Какви документи следва да бъдат издавани на потребителите на услугата – физически и юридически лица, крайни потребители?
4. Какъв е срокът за издаването на тези документи? Може ли да се издава само един документ в края на данъчния период на клиент, който е ползвал многократно услугите през този период?
5. Във връзка с дейността по предоставяте на услугата за зареждане на електромобили през зарядни станции, има ли ограничения за ползване на данъчен кредит за получените стоки или услуги, доколкото са дадени редица законови преференции за ползване на превозни средства, задвижвани от електрическа енергия?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
По Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
Данъчното третиране по реда на ЗКПО е пряко свързано с прилагане на счетоводното законодателство. Поради това запитването беше изпратено за становище до дирекция „Данъчна политика” при Министерство на финансите, която на основание чл. 22, т. 8 от Устройствения правилник на Министерство на финансите е компетентна да изразява становища по прилагане на счетоводното законодателство. Изразено е следното становище:
„От представената в писмото информация не става ясно при условията и по реда на кои счетоводни стандарти се съставят и представят годишните финансови отчети на предприятието. Поради това настоящето становище е изготвено при допускането, че предприятието прилага Националните счетоводни стандарти.
Относно първата част на въпроса, дали идентифицирането с безконтактна карта се смята за извършване на платежна услуга, то този въпрос е от компетентност на Българска народна банка (БНБ). Правилата за платежните системи и начините за извършаване на платежни услуги са регламентирани в Закона за платежните услуги и платежни системи, Наредба №3 на БНБ от 16 юли 2009 г. за условията и реда за изпълнение на платежни операции и за използване на платежни инструменти и Наредба № 16 на БНБ от 16 юли 2009 год. за лицензиране на платежните инструкции, дружествата за електронни пари и операторите на платежни системи
Що се отнася до това кога се признава прихода, това зависи изцяло от реалното извършване на услугата по зареждане на електромобилите и няма задължително връзка с нареждането на платежната услуга или самото постъпване на паричния превод в банковата сметка на доставчика на услугата по зареждане.
Съгласно т. 5.1 от Счетоводен стандарт (СС) ) 18 – Приходи, приходът се признава , когато:
– е вероятно предприятието да има икономическа изгода, свързана със сделката;
– сумата на прихода може да бъде надеждно изчислена;
– направените разходи или тези, които ще бъдат направени във връзка със сделката, могат надеждно да бъдат измерени;
– приходите за всяка сделка се признават едновременно с извършените за нея разходи (принцип на съпоставимост между приходите и разходите).
Приходът, свързан със сделки за извършване на услуги, се признават съгласно т. 7.1, т. 7.2 и т. 7.3 от СС 18.
Следователно признаването на приходи от услуга за зареждане на електромобили е свързан с реалното извършване на услугата по зареждане, т.е. когато предприятието реализира икономическа изгода, сумата от прихода е ясна и изчислима и разходите, кореспондиращи със сделката, могат надеждно да се измерят.“
По Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Съгласно чл. 25, ал. 1 и 2 от ЗДДС данъчно събитие по смисъла на този закон е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица. Данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. В този смисъл, освен ако не попада в изключенията, регламентирани в чл. 25, ал. 3 и 4 от ЗДДС, данъчното събитие за извършената от дружеството доставка възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. На датата на възникване на данъчното събитие данъкът върху добавената стойност става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли (чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС).
Съгласно чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2 от същия закон, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. В тези случаи се приема, че данъкът е включен в размера на извършеното плащане.
Според изложеното част от клиентите плащат предварително, като платената сума постъпва по сметка на дружеството. Предвид обстоятелството, че към момента на плащане бъдещата доставка за клиента е ясно идентифицирана (избор на съответния пакет) следва, че това предварително плащане представлява авансово плащане за доставка за целите на ЗДДС и данъкът става изискуем при получаване на плащането по сметката.
Дружеството следва да документира извършените от него доставки с издаване на фактури при извършването им или при получаване на авансово плащане преди това не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане – не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането (чл. 113 от ЗДДС).
Разпоредбата на чл. 113, ал. 13 от ЗДДС (в сила от 01.01.2013 г.) създава възможност за две или повече извършени доставки на стоки или услуги, данъкът за които става изискуем през един и същ данъчен период, да се издаде сборна фактура. Сборната фактура задължително съдържа реквизитите по чл. 114, ал. 1, т. 9 – 15 за всяка отделна доставка, отразена в сборната фактура, и се издава не по-късно от последния ден на месеца, през който данъкът за доставките е станал изискуем, а при вътреобщностни доставки – в срока по чл. 113, ал. 5 от закона.
В чл. 114, ал. 1, т. 1 – 15 от ЗДДС са регламентирани задължителните изисквания към съдържанието на фактурата, а изискванията към бланките на фактурите са посочени в чл. 78 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС).
За доставка, по която получателят е данъчно незадължено физическо лице, фактура може да не се издава (чл. 113, ал. 3, т. 1 от ЗДДС). За доставките, за които издаването на фактура не е задължително, дружеството като регистрирано по ЗДДС лице, би следвало да съставя отчет за извършените продажби, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период (чл. 119 от ЗДДС). Отчетът за извършените продажби се съставя най-късно в последния ден на данъчния период. По избор може да се съставят отделни отчети за извършените продажби за всеки ден от данъчния период и/или за всеки обект.
В ЗДДС не са предвидени изключения, свързани с третирането на доставките на стоки и услуги във връзка с придобиване и експлоатация на електромобили. Предвид това за правото на приспадане на данъчен кредит относими са разпоредбите на Глава седма от ЗДДС “Данъчен кредит”. На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, регистрираното лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът – регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки. Същевременно в разпоредбата на чл. 70 от закона са предвидени ограничения на правото на приспадане на данъчен кредит.
На основание чл. 70, ал. 1, т. 4 и т. 5 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или чл. 74, когато е придобит или внесен мотоциклет или лек автомобил, както и когато стоките или услугите са свързани с поддръжката, ремонта, подобрението или експлоатацията на тези превозни средства.
Понятието „лек автомобил“ е регламентирано с текста на §1, т. 18 от ДР на ЗДДС. Това е автомобилът, в който броят на местата за сядане без мястото на водача не превишава 5. Не е лек автомобил този, който е предназначен за превоз на товари, или лек автомобил, който има трайно вградено допълнително техническо оборудване за целите на извършваната дейност от регистрираното лице.
Ограничението на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 70, ал. 1, т. 4 и т. 5 от закона няма да се приложи, когато регистрираното лице използва придобитите стоки и услуги, както за визираните в т. 1-4 на същата разпоредба дейности, така и за дейности различни от тях, при условие че една или повече от изброените в т. 1-4 дейности представляват основна дейност на лицето.
По Наредба №Н-18/2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства (Наредба №Н-18/2006 г.)
По силата на чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи (ЗПУПС), или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги.
Предвид начина на плащане следва да се извърши проверка в публичния регистър по чл. 17 от ЗПУПС, воден от Българска народна банка, за да се установи дали посоченото дружество фигурира в този регистър като лицензирана платежна институция. В случай че същото е вписано в регистъра като платежно институция и при условие, че плащането се извършва по изброените в чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. начини, няма да е налице задължение за издаване на фискална касова бележка от фискално устройство. При положение, че плащането не се извършва чрез дружество, доставчик на платежна услуга по смисъла на ЗПУПС и по изброените в чл. 3, ал. 1 по начини, е налице задължение за регистриране и отчитане на продажбите чрез издаване на фискална касова бележка.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/АЛЕКСАНДЪР ГЕОРГИЕВ/