Изх. № 24-39-156
Дата: 15.02.2018 год.
ЗДДС: чл. 11, ал. 1 и 2;
ЗДДС: чл. 31, т. 1 и 3;
ЗДДС: чл. 127;
ППЗДДС: чл. 27, ал. 1, т. 1.
ОТНОСНО: данъчно третиране съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на услуги по ремонт и поддръжка на летателни апарати (самолети), предоставени към авиационен оператор, установен на територията на друга държава членка
Във Ваше писмо, постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите с вх. №…………..2017 г., е изложена следната фактическа обстановка:
“………………….“ ЕООД (дружеството), регистрирано по ЗДДС лице с основен предмет на дейност – ремонт и поддръжка на летални апарати и авиационни двигатели, инспекции, проверки за откриване на неизправности в рамките на линейно и базово обслужване, допускане на летателни апарати до експлоатация след извършване на технически проверки и капитало-възстановителни ремонти.
През месец …2017 г. дружеството сключва договор с друго българско дружество – наречено от Вас посредник ………………. за извършване на услуги по ремонт на летални апарати (самолети), които ще бъдат извършени на територията на Република Франция за клиент френско дружество, което е регистрирано за целите на ДДС във Франция.
Във връзка с изложената фактическа обстановка, поставяте следните въпроси:
1. Може ли доставките на услуги от “………………….“ ЕООД към френското дружество да се считат за необлагаеми по реда на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и Дял V, Глава 3, чл. 44 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета относно общата система на данъка върху добавената стойност, предвид договорните отношения между двете български дружества?
2. Доставката на посочените услуги към френското дружество могат ли да се считат за необлагаеми по реда на чл. 31, т. 3 от ЗДДС?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по зададените от Вас въпроси:
Настоящото становище се базира на изложената в запитването фактическа обстановка и приложените към него документи, като поради взаимосвързаността на поставените въпроси същите следва да бъдат разгледани заедно.
От представеното споразумение и приложените приемо-предавателни протоколи, поръчки за услуги и фактури е видно, че „………………..“ ЕООД от една страна – като изпълнител и „…………….“ ЕООД от друга – като възложител, са се споразумели изпълнителят да предоставя самолетни инженерни услуги по възлагателен договор от „……………..“ ЕООД на трето лице – френско дружество, регистрирано по ДДС във Франция. „…………….“ ЕООД отчита изпълнението към възложителя „……………“ ЕООД, който му изплаща дължимото възнаграждение за извършените към френското дружество услуги.
Съгласно разпоредбата на чл. 11, ал. 1 от ЗДДС, доставчик е лицето, което извършва доставката на стока или услуга, а по смисъла на ал. 2 от същата разпоредба, получател е лицето, което получава стоката или услугата.
При така описаната фактическа обстановка е видно, че „……………“ ЕООД не е посредник (комисионер/довереник) по смисъла на чл. 127 от ЗДДС, тъй като действа от свое име и за своя сметка като предоставя услуга по ремонт на авиотехника на данъчно задължено лице с място на изпълнение извън територията на страната, а от своя страна възлага на „……………..“ ЕООД извършването на тези услуги към неговия клиент – френско дружество. „…………….“ ЕООД не извършва посредническа услуга между „…………………“ ЕООД и френското дружество, а предоставя на френското дружество услуги, чието изпълнение превъзлага на друго лице, а именно „………………“ ЕООД. По смисъла на ЗДДС „…………………..“ ЕООД е доставчик на услуги към „……………“ ЕООД (получател), а той от своя страна е доставчик на услуги по ремонт на авиационна техника към френското дружество, с място на изпълнение извън територията на страната. В тази връзка между „………………..“ ЕООД и френското дружество липсват договорни отношения и съответно доставка на услуга по смисъла на ЗДДС.
Съгласно разпоредбата на чл. 31, т. 1 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е доставката на стоки за снабдяване с резервни части, горива и смазочни материали, храна, напитки, вода и други провизии, предназначени за потребление на борда на въздухоплавателни средства, използвани от авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове. В т. 3 от същата норма е посочено, че облагаема доставка с нулева ставка е доставката на услуги по строителството, поддръжката, ремонта, модификацията, трансформацията, сглобяването, оборудването, съоръжаването, превоза и унищожаването на въздухоплавателни средства, използвани от авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове.
Предвид цитираните разпоредби, независимо дали се касае за доставка на стока или за доставка на услуга, е необходимо въздухоплавателните средства, предмет на доставката, да се използват от авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове.
Видно от цитираните норми, липсва законово изискване, според което, за да се приложи нулева ставка за доставките, предмет на запитването, получателят по същите да е авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове. Достатъчно е въздухоплавателните средства, по отношение на които се извършват дейностите и/или за които се закупуват резервните части, да са предназначени за ползване от такъв оператор. В подкрепа на изложеното тълкуване е и Решение на СЕС по дело С-33/16 А Оу от 04 май 2017 г., конкретно т. 28, която гласи, че в „в член 148, б. „г“ от Директива 2006/112 не се посочва конкретен етап от търговската верига по предоставяне на съответните услуги, нито се споменава лицето, на което тези доставки трябва да бъдат фактурирани. Поради това само от текста на тази разпоредба не може да се направи изводът, че не подлежат на предвиденото в нея освобождаване доставките на услуги, които не се извършват на последния етап от търговската верига или които се фактурират на посредник”. В следствие на изложеното, предоставените от „…………….“ ЕООД на „……………..“ ЕООД услуги, са с място на изпълнение на територията на страната и за тях е приложима нулева ставка на данъка в съответствие с разпоредбата на чл. 31, т. 3 от ЗДДС.
За доказване на доставка чл. 31, т. 3 от ЗДДС на услуга по строителство, поддръжка, ремонт, модификация, трансформация, сглобяване, оборудване, съоръжаване, превоз и унищожаване на въздухоплавателни средства с място на изпълнение на територията на страната, доставчикът следва да разполага с посочените в чл. 27, ал. 1, т. 1 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) документи, както следва:
– договор с компанията, експлоатираща въздухоплавателното средство, за извършване на съответната услуга, от който да е видно името и/или номерът на въздухоплавателното средство, или друг документ, доказващ извършване на услугата (приемно-предавателен протокол, възлагателно писмо, поръчка, заявка и др.);
– фактура за доставка;
– за авиационни оператори, установени извън страната – декларация по образец –приложение №25, която е предоставена при първата извършена доставка за календарната година и е валидна до края на годината.
Предвид обстоятелството, че нормативното изискване на чл. 27, чл. 1, т. 1 от ППЗДДС очевидно се отнася за случаите, когато получател по доставката е самият авиационен оператор, експлоатиращ въздухоплавателното средство, то в конкретния случай, относно доказване обстоятелството, че доставката по чл. 31, т. 3 от ЗДДС е предназначена за въздухоплавателно средство използвано от авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове, биха могли да бъдат предоставени договор/ите, както и фактура/ите за отделните етапи от търговската верига, от които да е видно името и/или номерът на въздухоплавателното средство, за което са предназначени същите, или друг документ, доказващ извършване на услугите (приемо-предавателен протокол, възлагателно писмо, поръчка, заявка и др.).
ЗАМ. Изпълнителен Директор на НАП:
/АЛЕКСАНДЪР ГЕОРГИЕВ/