Изх. №20-00-331
23.07.2020 г.
ЗДДС – чл.66, ал.2, т.3
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №20-00-331/06.07.2020 г. във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването сте изложили следната фактическа обстановка:
ЦЕНТЪРЪТ е второстепенен разпоредител с бюджетни средства, като основната дейност е обучение и преквалификация на регистрирани безработни лица, регистриран по ЗДДС.
Основната дейност на центъра – обучение и преквалификация, е доставка, облагана до момента с ДДС, прилагайки данъчна ставка от 20 %. Центърът разполага с ресторантска част, като обучението на лицата е съпътствано и от тяхното изхранване на столови начала, като менюто за предлаганата храна е точно определено за конкретния ден, а храната се предлага на самообслужване. Самият обект е с ограничен достьп, само за обучаемите и служители.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следният въпрос:
Какво е данъчното третиране на извършваната от ценътъра ресторантьорска услуга?
Предвид описаната фактическа обстановка, въпросът и относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище:
Според изложеното центърът е доставчик на два вида доставки обучение и хранене – ресторантьорска услуга.
В такива случаи законосъобразното облагане на доставките зависи от това как е определена цената на доставките, които се предлагат в рамките на конкретното мероприятие – общо или поотделно, и коя от включените в пакета доставки следва да се определи като основна и коя като спомагателна.
Предвид недостатъчно детайлната информация в запитването възможните сценарии на данъчно третиране са както следва:
1. Доставките се предлагат в пакет с обща цена
В случая, съгласно чл. 128 от ЗДДС, когато дадена доставка е придружена от доставка на други стоки или услуги, и цената на двете доставки е определена общо, за целите на облагането с ДДС се приема, че едната доставка е основна, а другата/ите – съпътстваща/и. По силата на посочената разпоредба, режимът за облагане на основната доставка е приложим и за съпътстващата.
Съгласно утвърдената данъчна практика, при предоставянето едновременно на повече от една услуга от един доставчик съпътстваща е тази доставка, която няма самостоятелно значение за получателя й, и той не би сключил сделка, за да придобие предмета или резултата от нейното осъществяване, но при дадените конкретни обстоятелства тя се явява допълнение или належаща необходимост за придобиването на резултата или предмета на основната доставка (в този смисъл са решения на Съда на Европейския съюз С-231/94 Faaborg-GeltingLinien [1996] ECR1-2395, § 12 – 14; С-349/96 СРР [1999] ECR 1-973, § 28; и С-41/04 LevobVerzekeringenand OV Bank [2005] ECR 1-9433, § 19).
Изложеното дава основание да се приеме, че при определена обща цена при доставки за обучение, като основна доставка следва да се приеме доставката на услугата за организиране на обучението, а всички останали услуги (в случая хранене) – за съпътстващи го.
Доколкото основната доставка, както е посочено в запитването попада в общия режим на облагаеми доставки със ставка 20 % ДДС, съгласно чл. 12 във връзка чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, същият режим има и доставката на услугата по осигуряване на хранене.
1. Доставките се предлагат с отделни цени
В тази хипотеза за доставката по обучение е приложим общият ред на облагане с 20 % ДДС.
Относно доставката на хранене следва да се има предвид Становище № 20-00-100/29.06.2020 г. на зам. изпълнителния директор на НАП за прилагането на намалената данъчна ставка на ДДС съгласно разпоредбата на чл. 66, ал. 2 от ЗДДС, в сила от 01.07.2020 г.
Намалената данъчна ставка, съгласно чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС се прилага за доставка на ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на: приготвена или неприготвена храна.
„Ресторантьорски услуги“ са тези, които се състоят от доставка в помещенията на доставчика на приготвена или неприготвена храна и/или напитки за човешка консумация, следвани от достатъчно подпомагащи услуги, които позволяват незабавното им консумиране. Не са ресторантьорски услуги:
а) обикновената доставка на приготвена или неприготвена храна (например доставка за вкъщи от ресторанти, супермаркети и други подобни);
б) доставката на приготвена храна и доставката, състояща се в храна за вкъщи от ресторанти;
в) доставката, състояща се в приготвяне и доставка на храна и/или напитки без друга подпомагаща услуга. (§ 1, т. 62 от ДР на ЗДДС)
Доколкото съгласно горепосоченото определение е налице комплексна доставка, при предоставяне на клиенти на храна за консумация, доставката на храна и/или напитки, в която услугите играят по-голяма роля следва да бъде преценено дали е налице доставка на стока – храна, или е налице доставка на ресторантьорска услуга. Това разграничаване е особено съществено, тъй като е определящо за това дали за съответната доставка е приложима ставка от 9 % или същата следва да се обложи със стандартната ставка от 20 %.
Съгласно гореспоменатото становище №20-00-100/29.06.2020 г., за определянето на това дали една ресторантьорска услуга, ще подлежи на облагане с намалена данъчна ставка, критериите се извеждат съобразно решението на СЕС от 10.03.2011 г. по съединени дела C 497/09, C 499/09, C 501/09 и C 502/09.
Въз основа на тези критерии в становището са посочени случаи, в които ще се приема, че е налице доставка на ресторантьорски услуги, за които ще се прилага намалената данъчна ставка 9 %, както и случаи, в които ще се приема че е налице доставка на стока – храна, за която ще се прилага стандартната данъчна ставка от 20 %.
За относими в конкретния случай, считам посочените в т. 1.3.1 от становището.
Обичайно ресторантьорска услуга е предоставянето на храна за консумация на място в стопанисвани от доставчика закрити помещения и/или обособени зони на открито с подходящо съответно оборудване, включително маси и столове, и с включено сервитьорско обслужване.
Ресторантьорски услуги са налице при предоставянето за консумация на място в ресторантите за самообслужване – заведения, в които се предоставя на клиентите достъп до инфраструктура, осигуряваща възможност за консумация на закупената храна на място, предоставят се мебели – маси и столове, съобразно броя на клиентите (а не само елементарно оборудване, позволяващо на ограничен брой клиенти да консумират храната на място), достъп до санитарни помещения, отопление/климатизиране на заведението (когато същото е закрито помещение), поддържане на хигиената в заведението. Наличен е обслужващ персонал, към който клиентът би могъл да се обърне при необходимост за разяснения относно предлаганите ястия и напитки и който формира индивидуални порции, съобразно индивидуалните поръчки на клиентите, предоставяне на прибори и други подобни, необходими за храненето, почиства масите в зоните за хранене. Тези обстоятелства дават основание да се приеме, че е налице доставка на ресторантьорски услуги, независимо, че в тези случаи храната не се поднася на масата на клиента.
В конкретния случай, при условие че храненето се извършва в закрито помещение с обособена зона за хранене, която предоставя достатъчно възможности за консумация на храната на място, подходяща мебелировка, достъп до санитарни помещения, поддържане на хигиена и наличието на обслужващ персонал, към който клиентът би могъл да се обърне при необходимост, дава основание да се приеме, че са налице ресторантьорски услуги, за които е приложима намалената данъчна ставка 9 %.