Писмо с Изх. №23-22-1577/ 17.08. 2017 г.; чл. 21, ал. 1, 2 и 6 от ЗДДС, чл. 156, ал. 1 и 5 от ЗДДС

Изх. №23-22-1577/ 17.08. 2017 г.

чл. 21, ал. 1, 2 и 6 от ЗДДС, чл. 156, ал. 1 и 5 от ЗДДС
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №23-22-1577/03.08.2017 г. във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Основен предмет на дейност на „Т” ЕООД е търговия със стоки – печатни книги, както и извършване на услуги по електронен път – електронен достъп до книги на регистрирани и нерегистрирани по ЗДДС лица както в страната, така и в други държави членки на Европейския съюз. Дружеството е регистрирано по ЗДДС и е с постоянен обект на територията на Република България (няма постоянен такъв на територията на друга държава членка). Не е регистрирана за целите на ДДС в друга държава членка.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Необходима ли е специална регистрация по ЗДДС на „Т” ЕООД по повод предоставяне на електронен достъп до книги на регистрирани и съответно на нерегистрирани по ЗДДС лица в други държави членки на ЕС?
2. Каква е данъчната ставка за този вид услуги, предоставяни на лица извън територията на страната?
3. Какво се посочва във фактурите като основание за начисляване/неначисляване на ДДС?
4. Как се отразяват предоставените електронни услуги на лица извън територията на страната в дневник за продажбите, СД за ДДС и VIES – декларация?
Предвид описаната фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
За режима на данъчното облагане по ЗДДС на доставките на услуги от значение е мястото на изпълнение на услугата, което от своя страна се определя от предмета на предоставяната услуга, от статута (данъчно задължено или данъчно незадължено лице) и местоустановяването на получателя на услугата или от мястото, където се намира обектът на получателя, за който услугата се предоставя.
Относно характера на извършваните услуги
1. Със Закон за изменение и допълнение на Закона за данък върху добавената стойност (ЗИД на ЗДДС), ДВ, бр. 105 от 19.12.2014 г., в сила от 01.01.2015 г., се транспонират изисквания на Директива 2008/8/ЕО на Съвета от 12 февруари 2008 г. за изменение на Директива 2006/112/ЕО по отношение на мястото на изпълнение на доставка на далекосъобщителни услуги, на услуги за радио- и телевизионно излъчване и на услуги, извършвани по електронен път, по които получател е данъчно незадължено лице, както и се съобразява българското законодателство с регламентите по прилагането ?.
Съгласно § 1, т. 14 от ДР на ЗДДС като услуги извършвани по електронен път се определят услугите, предвидени в Приложение II на Директива 2006/112/ ЕИО относно общата система на данъка върху добавената стойност и чл. 7 на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011, както и в Регламент за изпълнение (ЕС) № 1042/2013 на Съвета за изменение на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 по отношение на място на доставки на услуги. Когато доставчикът на услуга и негов клиент кореспондират по електронна поща, това само по себе си не означава, че извършваната услуга е извършвана по електронен път. Съгласно параграф 1 на чл. 7 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 понятието „услуги, предоставяни по електронен път“ съгласно Директива 2006/112/ЕО, включва услуги, които се предоставят чрез интернет или електронна мрежа, както и които се предоставят по принцип автоматизирано – предвид естеството им, при минимална намеса на човешки фактор и които е невъзможно да бъдат предоставени при отсъствието на информационни технологии. Съгласно приложение І от Регламент 282 (т. 3, б. „в“), т. 3 от приложение ІІ към Директива 2006/112/ЕИО включва в обхвата на услуги, извършвани по електронен път и дигитално съдържание на книги и други електронни публикации.
В случай, че извършваните от Вас услуги – електронен достъп до книги могат да се определят като доставки на услуги, извършвани по електронен път, то на следващо място е необходимо да бъде установен статута на лицето получател по доставката и неговото местоположение.
1. Относно определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуги, извършвани по електронен път, по която получател е данъчно задължено лице
Когато получател е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение на доставката ще се определи съобразно разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Това е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, а когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Предвид това, когато получателят-данъчно задължено лице е установено в друга държава членка, то мястото на изпълнение на доставката ще бъде извън територията на страната. Тази доставка няма да попадне в обхвата на облагаемите доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС и на основание чл. 86, ал. 3 от закона данък не се начислява. В този случай на основание чл. 114, ал. 4 от ЗДДС, когато данъкът е изискуем от получателя, във фактурата не се посочват размерът на данъка и данъчната ставка, а във фактурата се вписва „обратно начисляване“, както и основанието за това – чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Тези доставки следва да се отразят в дневника за продажбите в колона 22, съответно в клетка 17 на СД по ЗДДС – ДО на доставки на услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС с място на изпълнение на територията на друга държава членка.
Доставките, по които получатели са лица, установени на територията на страната, са облагаеми по смисъла на чл. 12 от ЗДДС и данъчната ставка е 20 на сто. Същите следва да се отразят в колона 11 на дневника за продажбите, съответно в клетка 11 на СД по ЗДДС – ДО на облагаемите доставки със ставка 20 на сто, включително доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на страната.
В действащите ЗДДС и Правилник за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС) не са регламентирани документите, които са необходими за доказване статута на получателя – дали той е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено лице. Такива доказателства са установени в Регламент 282/2011, в сила от 01.07.2011 г. Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави-членки.
За определяне статута на получателя на услугите като данъчно задължено лице, в регламента са установени доказателствата, които доставчикът следва да получи от получателя. Тези документи са различни в зависимост от това, къде е установен получателя – в Общността или извън нея.
Според § 18, т. 1 от Регламент 282 освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчнозадължено лице:
а) когато получателят му е съобщил идентификационния си номер по ДДС и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес в съответствие с член 31 от Регламент (ЕО) № 904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност;
б) когато получателят все още не е получил идентификационен номер по ДДС, но информира доставчика, че е подал заявление за такъв и доставчикът се сдобива с каквото и да е друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е задължено да се регистрира за целите на ДДС, и извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
2.  Освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчно незадължено лице, когато докаже, че този получател не му е съобщил идентификационния си номер по ДДС.
Въпреки това, независимо от наличието на информация за противното, доставчикът на далекосъобщителни услуги, услуги за радио- и телевизионно излъчване или услуги, извършвани по електронен път, може да счита клиент, установен в Общността, за данъчно незадължено лице, ако този клиент не му е съобщил своя индивидуален идентификационен номер по ДДС.
Ако дружеството, в качеството му на доставчик не се снабди със съответните доказателства, в резултат на което не може да приеме, че получателят по доставката има статут на данъчно задължено лице, то за определяне мястото на изпълнение на доставката следва да се приложат правилата относими към данъчно незадължените лица.
1. Относно определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуги, извършвани по електронен път, по която получател е данъчно незадължено лице
В този случай мястото на изпълнение на предоставяната услуга се определя по реда на чл. 21, ал. 6 от ЗДДС и това е мястото, където данъчно незадълженото лице е установено, има постоянен адрес или обичайно пребиваване. Т.е. както и при данъчно задължените лица, ако получателят е лице, чието местоположение е извън Общността или на територията на друга държава членка, доставката не попада в обхвата на чл. 12 от ЗДДС, а облагаеми ще бъдат само доставките, по които получатели са лица с постоянен адрес, обичайно пребиваване или установеност на територията на България.
Ако обаче получателят по доставката е лице, което е установено, има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията на друга държава членка, предвид това, че мястото на изпълнение ще е в тази държава членка, за доставчикът възниква задължение за регистрация за целите на данъка върху добавената стойност, но не в България, а в държавата членка където е мястото на изпълнение на доставката. При определяне местоположението на клиента, следва да бъдат съобразен и Регламент 282 и направените в него изменения с Регламент 1042, тъй като в тези правни актове са разписани правилата за определяне мястото на изпълнение на доставката и поясняват как следва да се прилагат.
С цел улесняване спазването на фискалните задължения при предоставяне на услуги, извършвани по електронен път с Регламент (ЕС) № 967/2012 на Съвета от 9 октомври 2012 г. за изменение на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 по отношение на специалните режими за неустановени данъчно задължени лица, предоставящи телекомуникационни услуги, услуги за радио – и телевизионно излъчване или електронни услуги на данъчно незадължени лица (Регламент 967) е предвидено отпадане на задължението за регистрация за целите на данъка върху добавената стойност във връзка с предоставените услуги във всяка една държава членка, в която е местоизпълнението на доставката. Това ще е възможно, ако доставчикът се възползва от предвидения специален режим, позволяващ този доставчик да се идентифицира за целите на данъка върху добавената стойност само в една държава членка, посредством режима за съкратено обслужване на едно гише.
По силата на чл. 156, ал. 1 от ЗДДС право да се регистрира за прилагането на режима има лице, за което са изпълнени кумулативно следните условия:
– е регистрирано на основание чл. 96, чл. 98, чл. 100, ал. 1 или ал. 3 от ЗДДС;
– извършва доставки на далекосъобщителни услуги, услуги по радио- и телевизионно излъчване или услуги, извършвани по електронен път, с получатели данъчно незадължени лица, които са установени или имат постоянен адрес, или обичайно пребиваване в друга държава членка, в която данъчно задълженото лице няма постоянен обект;
– е установено по седалище и адрес на управление на територията на страната или, когато не е установено по седалище и адрес на територията на Европейския съюз, е установено по постоянен обект на територията на страната;
– не е регистрирано за прилагането на специалния режим в друга държава членка, когато е установено по постоянен обект на територията на страната;
– не е в сила ограничението по чл. 156, ал. 12 от ЗДДС.
Правото се упражнява, посредством подаването на заявление по образец – Приложение № 18 към Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС) (чл. 156, ал. 2 от ЗДДС във връзка с чл. 95, ал. 3 от ППЗДДС). Заявлението се подава по електронен път по реда на ДОПК с квалифициран електронен подпис посредством създадено за целта WEB-базирано приложение на страницата на НАП чрез въвеждане на данните през приложението. В 7-дневен срок от постъпване на заявлението от страна на НАП се извършва проверка за наличие на основание за регистрация и в 7-дневен срок от приключването й се издава акт, с който на лицето се извършва регистрация или му се отказва такава. Връчването на акта се извършва по електронен път чрез електронно съобщение. Идентификационният номер за целите на регистрацията за прилагането на режима е идентификационният номер по чл. 94, ал. 2 от ЗДДС, като България ще е държавата членка по идентификация по смисъла на § 1, т. 80 от ДР на ЗДДС.
За дата на регистрация, съгласно чл. 156, ал. 5 от ЗДДС се счита първият ден на тримесечието, следващо календарното тримесечие на подаване на заявлението. Когато обаче първата доставка е извършена преди датата на подаване на заявлението за дата на регистрация се счита датата на първата доставка, при условие, че данъчно задълженото лице е подало заявление за регистрация най-късно до 10-ия ден на месеца, следващ датата на първата доставка ( чл. 156, ал. 7 от ЗДДС). В случай, че не се спази посочения срок в чл. 156, ал. 7 от ЗДДС, доставчикът трябва да се регистрира и да декларира дължимият за извършената доставка данък върху добавената стойност по реда и условията на държавата членка, в която е местоизпълнението на доставката, т.е. държавата членка където данъчно незадълженото лице – клиент е установено, има постоянен адрес или обичайно пребиваване.
Облагането на услугите от лице, регистрирано за прилагане на специалния режим за съкратено обслужване на едно гише е уредено в Раздел IV „Облагане на доставки на далекосъобщителни услуги, услуги по радио– и телевизионно излъчване, или услуги, извършвани по електронен път“ от Глава осемнадесета от ЗДДС.
Следва да имате предвид, че на основание чл. 159а, ал. 1 от ЗДДС данъчната ставка на доставките по тази глава е приложимата ставка в държавата членка по потребление. Според ал. 2 на същия законов текст за документирането на доставки на услуги, извършени по електронен път се прилага законодателството на държавата членка по потребление.
Според разпоредбата на чл. 159, ал. 1 от ЗДДС данъчната основа, датата на възникване на данъчното събитие и изискуемостта на данъка при доставки на услуги по тази глава се определят по законодателството на държавата членка по потребление.
В текста на ал. 2 се посочва, че лице, регистрирано за прилагане на режима извън Съюза или режима в Съюза, е длъжно да начисли изискуемия данък върху добавената стойност за извършена доставка в обхвата на съответния режим, като:
1. включи размера на данъка при определяне на резултата по справка-декларацията за прилагане на специален режим за съответния данъчен период в държавата членка по идентификация;
2. посочи информацията за доставката в електронния регистър, който води съгласно законодателството на държавата членка по идентификация.
2. В случай, че услугите, които извършвате не могат да се определят като услуги извършвани по електронен път
2.1. Когато получател на услугата е данъчно задължено лице, приложение намира изложеното по-горе в т. 1.1.
2.2. Когато получател на услугата е данъчно незадължено лице
По смисъла на чл. 21, ал. 1 на от ЗДДС, когато получателят е данъчно незадължено лице, установено в България или друга държава-членка на ЕС, мястото на изпълнение е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика.
Тези доставка ще попаднат в обхвата на облагаемите доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС и за тях следва да се приложи данъчна ставка 20 на сто.

5/5

Вашият коментар

Вашият имейл адрес няма да бъде публикуван. Задължителните полета са отбелязани с *