Писмо с Изх. №23-22-2189/18.12.2019 г.; ЗДДФЛ – чл. 19; ЗДДФЛ – чл. 24, ал. 2, т. 12; КСО – чл. 6, ал. 12; КСО – чл. 10, ал. 1; ЗКПО – чл. 208

Изх. №23-22-2189/18.12.2019 г.

ЗДДФЛ – чл. 19
ЗДДФЛ – чл. 24, ал. 2, т. 12
КСО – чл. 6, ал. 12
КСО – чл. 10, ал. 1
ЗКПО – чл. 208

В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №23-22-2189/27.11.2019 г. и допълнение към него с вх. №23-22-2189/02.12.2019 г., относно прилагането на Кодекса за социално осигуряване (КСО), Закона за здравното осигуряване (ЗЗО), Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
„Н.Б.“ ЕООД (Дружеството) възнамерява да предостави като социален разход на своите служители рентна застраховка „Живот“ от ЗАД “Алианц България Живот”. Застраховката е за срок от една година и включва всички лица по средносписъчен брой на персонала.
Първоначално работодателят предвижда премията да е в размер на 60,00 лв. месечно за всяко наето лице от средносписъчния състав на персонала. Премията ще се заплаща на застрахователното дружество в края на всеки месец. Срещу заплатената премия застрахователят ще изплаща на лицата рента в размер до 58,00 лв. месечно в срок до 20-то число на месеца.
Работодателят обмисля възможността да заплаща премия в по-висок размер от 60,00 лв. месечно на наето лице от средносписъчния брой на персонала.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Попада ли предлаганият от застрахователното дружество продукт, определен като „Групова рентна застраховка „Живот“, в дефиницията за застраховка „Живот“ по смисъла на § 1, т. 55 от допълнителните разпоредби (ДР) на ЗКПО във връзка с § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ?
2. Подлежи ли на облагане с данък по ЗДДФЛ сумата, изплатена като застрахователна премия от работодателя?
3. Подлежи ли на облагане с данък по ЗДДФЛ паричната рента, изплатена от застрахователя на работниците?
4. Следва ли дружеството да внася задължителни осигурителни вноски върху премиите за застраховка?
5. Дължи ли застрахователят осигурителни вноски върху изплатената рента?
6. Какво е данъчното и осигурителното третиране по реда на ЗКПО, ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО в случай, че застрахователната премия, която работодателят изплаща е в по-висок размер от 60,00 лв. на месец?
7. Явяват ли се изплащаните от работодателя застрахователни премии „социален разход“ за целите на ЗКПО, приложимо ли е облекчението по чл. 208 от ЗКПО, ако към момента на тяхното извършване дружеството няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения?
8. В случай, че дължимите от работодателя застрахователни премии се явяват „социален разход” за целите на ЗКПО, приложимо ли е облекчението по чл. 208 от ЗКПО, ако към момента на тяхното извършване дружеството няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения?
9. Има ли право дружеството да включи и допълнителен социален разход, примерно за ваучери за храна до 60,00 лв., върху които не се дължат осигурителни вноски и данъци, при условие че има извършен социален разход за рентна застраховка „Живот“?
Предвид изложените обстоятелства, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По прилагането на ЗДДФЛ
По първи въпрос:
Съгласно §1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ (в сила от 01.01.2017 г.) „застраховки „Живот“
за целите на чл. 19, чл. 24, ал. 2, т. 12 и чл. 28, ал. 2, т. 1 от същия закон са сключваните от застрахователи, лицензирани съгласно Кодекса за застраховане (КЗ), или от застрахователи със седалище в държава – членка на Европейския съюз, или в друга държава – страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, извършващи дейност при условията на правото на установяване или на свободата на предоставяне на услуги:
а) застраховка „Живот“, която включва застраховка само за достигане на определена възраст, застраховка само за смърт, застраховка за достигане на определена възраст или за по-ранна смърт, посочена в т. 1, буква „а“ и т. 3, буква „а“ от раздел I на приложение №1 от КЗ;
б) застраховка с изплащане на анюитети (пенсия или рента) по т. 1, буква „б“ и т. 3, буква „б“ от раздел I на приложение №1 от КЗ.
В съответствие с трайно установената съдебна (съответно и данъчна) практика, разширително тълкуване на материалноправна данъчна разпоредба е недопустимо, поради което, с оглед цитираната легална дефиниция, не е налице правно основание за ползване на данъчното облекчение по чл. 19 от ЗДДФЛ за лични вноски за застраховка „Живот“ с връщане на премии, посочена в т. 1, буква „а“ и т. 3, буква „а“ от раздел I на приложение №1 от КЗ, както и за застраховки за брак и за раждане, посочени в т. 3, буква „а“ от раздел I на приложение №1 от КЗ.
От съществено значение за правилното прилагане на данъчния закон е наименованията на покритите съгласно договора рискове да са идентични със съответните наименования, визирани в КЗ.
По втори и шести въпрос:
На основание чл. 24, ал. 2, т. 9 от ЗДДФЛ, в облагаемия доход от трудови правоотношения не се включват социалните разходи за сметка на работодателя, в т.ч. застраховка „Живот”, обложени по реда на ЗКПО. В случай че размерът на премията е по-голям от 60,00 лева на месец, то също не следва да се включва тази сума в облагаемия доход от трудови правоотношения, доколкото представлява социален разход за дружеството и подлежи на облагане по ЗКПО.
Когато начислените и внесените премии по застраховки „Живот”, не могат да се третират като социален разход по смисъла на ЗКПО, тези премии следва да се считат за облагаем доход на съответните физически лица на основание чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ, т.е. облагат се по предвидените в закона правила за доходи от трудови правоотношения.
По трети въпрос:
В Приложение № 1 към КЗ в раздел І, т. 1, б. „б“ се посочва, че застраховката за рента включва и спестовна част и задължение за еднократни или периодични плащания. В редакцията си преди изменението на КЗ, обн. ДВ, бр. 97/ 2007 г., посочената разпоредба съдържаше императивното изискване задължението за еднократни или периодични плащания да бъде дължимо след изтичане най-малко на една година след плащането на премията или на първата разсрочена вноска, т.е. поставяше се изискване да е налице натрупване на еднократни или периодично дължими застрахователни премии. Самите рентни плащания от застрахователя представляват за съответните физически лица доход от „обратно получаване на внесените премии за застраховка „Живот” по смисъла на чл. 38, ал. 8 от ЗДДФЛ. Съгласно посочената разпоредба брутната сума на облагаемите доходи от застраховки „Живот” подлежи на облагане с окончателен данък на датата на обратно получаване на тези суми. Ставката на данъка е 10 на сто, а когато сумите се получават след изтичане срока на договора за този вид застраховка, който е 15 или повече години, то ставката е 7 на сто (чл. 46, ал. 2).
Във връзка с определянето на облагаемия доход, в т.ч. и за целите на цитираната разпоредба, следва да се има предвид общото правило на чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ, а именно: облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. На основание чл. 13, ал. 1, т. 7 и 14 от ЗДДФЛ, не са облагаеми:
– доходите от допълнително доброволно осигуряване, получени след придобиване право на допълнителна пенсия; доходите от инвестиции на техническите резерви, получени по застрахователни договори; доходите от инвестиции на активите на фондовете за допълнително пенсионно осигуряване, разпределени по индивидуалните партиди на осигурените лица;
– застрахователните обезщетения, когато е настъпило застрахователно събитие.
Доходите по застраховки „Живот“, които не попадат в цитираните изключения следва да се третират като облагаем доход по чл. 38, ал. 8 от ЗДДФЛ и съответно да се облагат с окончателен данък. Изключение от това правило е предвидено в нормата на чл. 38, ал. 9 на ЗДДФЛ, а именно: не се облагат с окончателен данък доходите по чл. 38, ал. 8 от ЗДДФЛ съответстващи на частта от вноските/премиите, за които не е ползвано данъчно облекчение по реда на чл. 19 или чл. 24, ал. 2, т. 12 (чл. 38, ал. 9 от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2016 г.).
Съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото възнаграждение и всички други плащания в пари и/или в натура от работодателя или за сметка на работодателя, с изключение на доходите, посочени в ал. 2. На основание чл. 24, ал. 2, т. 12 от ЗДДФЛ, в облагаемия доход от трудови правоотношения не се включват направените от работодателя социални разходи до 60,00 лв. месечно за всяко осигурено лице за вноски/премии за допълнително доброволно осигуряване, доброволно здравно осигуряване и/или застраховка „Живот“, отчетени от предприятията и търговските представителства, независимо дали извършват стопанска дейност.
Предвид цитираните разпоредби, премиите по застраховки „Живот“, направени от работодателя или за сметка на работодателя, представляват доход за съответния работник или служител, който е освободен от облагане на основание чл. 24, ал. 2, т. 12 от ЗДДФЛ. Освобождаването на този доход от облагане към момента на придобиването му (датата, на която работодателят от свое име, но в полза на работника внася премията по застраховка „Живот“) безспорно представлява данъчно облекчение за съответното физическо лице. Това е така, тъй като без изричната разпоредба на чл. 24, ал. 2, т. 12 от ЗДДФЛ, направената за сметка на работодателя вноска по застраховка „Живот“ би се третирала като облагаем доход от трудово правоотношение за физическото лице.
Следователно при обратно получаване на внесените суми за застраховки „Живот“, независимо дали тези суми са внесени от името и за сметка на физическото лице или от името и за сметка на неговия работодател, се дължи окончателен данък по чл. 38, ал. 8 от ЗДДФЛ, когато за съответната сума физическото лице е ползвало данъчно облекчение по реда на чл. 19 или по реда на чл. 24, ал. 2, т. 12 от същия закон (вноските са в размер до 60,00 лв. месечно на лице и са отчетени като социален разход от работодателя). На основание чл. 65, ал. 7 от ЗДДФЛ окончателният данък се удържа и внася от застрахователното дружество, когато то е местно лице, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което доходът е придобит от физическото лице. В същия срок се подава и декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ. В съответствие с разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДФЛ, застрахователното дружество установява частта на необлагаемите доходи по чл. 38, ал. 9 въз основа на писмена декларация, предоставена от физическото лице – носител на задължението за данъка. В случай че физическото лице не е декларирало наличието на необлагаем доход, застрахователното дружество – платец на дохода определя дължимия окончателен данък върху брутния размер на облагаемия доход по чл. 38, ал. 8 от ЗДДФЛ. Съответно, ако работникът не е ползвал данъчно облекчение по чл. 19 от ЗДДФЛ или платените от работодателя премии са обложени при работодателя с данък върху разходите, след това при изплащането им на работниците застрахователното дружество няма да удържа окончателен данък.
По аргумент на чл. 52, ал. 1, т. 4 от ЗДДФЛ обратно получените суми по застраховка „Живот“, обложените с окончателен данък по чл. 38 от ЗДДФЛ, не подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ от физическите лица.
По прилагането на осигурителното законодателство
По четвърти и шести въпрос:
Трудовата дейност е основна предпоставка за възникване на задължението за държавното обществено осигуряване. Основание за това е разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от КСО, съгласно която осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 от КСО и за който са внесени или дължими осигурителни вноски, и продължава до прекратяването й.
Съгласно чл. 6, ал. 2 от КСО доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените, и други доходи от трудова дейност. За работниците и служителите, осигурителните вноски се дължат върху получените, включително начислените и неизплатените, брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по основни икономически дейности и квалификационни групи професии и върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) (чл. 6, ал. 3 от КСО).
Социално-битовото и културното обслужване (СБКО) на работниците и служителите е уредено в чл. 292 – чл. 300 от Кодекса на труда (КТ) и се финансира със средства от работодателя и от други източници. Начинът на използването им се определя с решение на общото събрание на работниците и служителите (чл. 293, ал. 1 от КТ). Тези средства не могат да се изземват и използват за други цели (чл. 293, ал. 2 от КТ). Средствата за СБКО на работниците и служителите могат да се изразходват от работодателите, самостоятелно или съвместно с други органи и организации, в направленията по чл. 294 от КТ. Социалните придобивки, които работодателите предоставят на работниците и служителите по реда на посочените разпоредби могат да се получават пряко от лицата в пари или в натура, както и косвено – за издръжка на столове, търговски обекти, бази за отдих и др.
На основание чл. 6, ал. 12 от КСО, върху средствата за социални разходи, давани постоянно или периодично пряко на лицата по чл. 4, ал. 1 от кодекса в пари или в натура, се внасят осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване, определени съответно по реда на чл. 6, ал. 3, ал. 5, ал. 6 и ал. 7 от КСО.
Важно е да се има предвид, че дължимостта на осигурителните вноски върху социалните разходи не е свързана с данъчното им третиране съгласно ЗДДФЛ и ЗКПО. Единственото изключение са разпоредбите относно ваучерите за храна, които препращат към ЗКПО.
За целите на осигуряването, за да бъдат разглеждани като социални разходи, средствата за социално-битовото и културното обслужване следва да са предоставени по реда на чл. 293 и чл. 294 от КТ. За разлика от ЗДДФЛ и ЗКПО, с оглед прилагането на осигурителното законодателство, водеща е не формата на предоставяне, а индивидуализирането ? за конкретния работник и/или вида на съответната придобивка.
Съгласно чл. 157, ал. 6 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО, върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване се внасят осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване и здравноосигурителни вноски.
Разпоредбите на КСО по отношение елементите на осигурителния доход са доразвити в Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ).
На основание чл. 2, ал. 1 от наредбата, осигурителни вноски се изчисляват и внасят върху стойността на средствата и сумите, изплатени или начислени и неизплатени за сметка на социални разходи пряко, постоянно или периодично на лицата по чл. 4, ал. 1 от КСО в пари или в натура.
В чл. 2, ал. 2 и ал. 3 от същата наредба са конкретизирани социалните разходи, върху които не се дължат осигурителни вноски. Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени за сметка на социалните разходи за издръжка на столове (включително за поевтиняване на храната в тях), на здравни и лечебни заведения, детски заведения, почивни бази, поддържане на културни потребности на работниците и служителите, вноски за допълнително доброволно пенсионно осигуряване, доброволно здравно осигуряване и доброволно осигуряване за безработица и професионална квалификация, както и върху еднократните помощи в пари или в натура, изплатени на работниците и служителите за лекарства, при продължително боледуване, за раждане, при смърт на член от семейството или при други случайно настъпили събития (основание чл. 2, ал. 2 от НЕВДПОВ).
Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени под формата на ваучери за храна на работници и служители, включително на лицата, работещи по договори за управление, при условията на чл. 209, ал. 1 от ЗКПО (аргумент чл. 2, ал. 3 от НЕВДПОВ).
От цитираните разпоредби на наредбата е видно, че разходите за застраховка „Живот“, не са включени в социалните разходи, върху които не се начисляват и внасят осигурителни вноски.
Друг аргумент по отношение на основанията за начисляване на осигурителни вноски върху направените от работодателя разходи за застраховка „Живот“ може да се изведе по аргумент на противното от нормата на чл. 2а от НЕВДПОВ, съгласно която осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху направените от работодателя разходи за застраховки, определени като задължителни с нормативен акт.
Следователно, когато изплатените премии за застраховка „Живот“, която не е задължителна по силата на нормативен акт, са предоставени по реда на чл. 293 и чл. 294 от КТ и са отчетени като социални се дължат осигурителни вноски по гореописания ред, като дължимостта на осигурителните вноски не е обвързана с размера на премията.
Важно по отношение на сумите и средствата за социални разходи, върху които са внесени или дължими осигурителни вноски е, че не се включват при определянето на минималния месечен осигурителен доход за съответната професия по основната икономическа дейност на осигурителя (основание чл. 2, ал. 5 от НЕВДПОВ). Те се вземат предвид при формиране на месечния осигурителен доход на работниците и служителите, който не може да бъде по-голям от максималния месечен осигурителен доход, определен със ЗБДОО за съответната година.
По пети въпрос:
Кръгът на лицата, които подлежат на социално осигуряване, е определен в чл. 4 и чл. 4а от КСО. Осигуряването на изброените в тези разпоредби лица е свързано с упражняването на трудова дейност (основание чл. 10, ал. 1 от КСО).
Легална дефиниция на осигурено лице за целите на ДОО е въведена с § 1, ал. 1, т. 3 от ДР на КСО. Съгласно цитираната разпоредба, „Осигурено лице“ е физическо лице, което извършва трудова дейност, за която подлежи на задължително осигуряване по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 от кодекса, и за което са внесени или дължими осигурителни вноски.
Видно от цитираните разпоредби, за да възникне задължение за внасяне на осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване за дадено лице е необходимо то да попадне в кръга на задължително осигурените лица по чл. 4 и чл. 4а от КСО като упражняващо дейност на някое от посочените към същата разпоредба основания.
Рентата, която застрахователят изплаща на застрахованите лица не е доход от трудова дейност по смисъла на чл. 4 от КСО, поради което застрахователят не дължи осигурителни вноски върху тези суми.
По прилагането на ЗКПО
По седми въпрос:
Според дефиницията, на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, „социални разходи, предоставени в натура” са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието, при условие че придобивките са достъпни за всички работнипи и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
От цитираното определение се извеждат критериите, които трябва да са изпълнени едновременно, за да бъдат квалифицирани дадени разходи като социални разходи в натура:
1. Реда и начина на предоставяне на социалните придобивки: ЗКПО урежда две алтернативни възможности с еднаква тежест, както следва:
• по реда и начина, предвидени в чл. 293 от КТ, или
• по ред и начин, определени от ръководството на предприятието.
1. Социалните придобивки следва да са достъпни за всички наети лица – това означава да е осигурена възможност същите да се ползват по право от всички наети лица в еднакъв размер и на еднаква база.
2. Социалните придобивки следва да са в натура: съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2, буква „а“ от ЗКПО разходите за вноски (премии) за застраховки „Живот“ изрично са определени като социални разходи, предоставени в натура.
Използваното в ЗКПО понятие „застраховки „Живот” е дефинирано в § 1, т. 55 от ДР на ЗКПО чрез препратка към т. 14 на § 1 от ДР на ЗДДФЛ. От представената информация в запитването не може категорично да се определи, че визирания застрахователен продукт, определен като Групова рентна застраховка „Живот“, попада в посочените в определението изрично изброени класове застраховки.
По осми и шести въпрос:
При условие, че е сключена застраховка „Живот“ по смисъла на § 1, т. 55 от ДР на ЗКПО и разходите могат да бъдат определени като социални по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на с.з., ще е приложим чл. 208 от този закон.
Съгласно чл. 208 от ЗКПО не се облагат с данък социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква „а“ в размер до 60,00 лв. месечно за всяко наето лице, когато данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на извършване на разходите.
По аргумент от чл. 213, ал. 3 от ЗКПО, когато данъчно задължените лица имат подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на начисляване на разходите, данъчната основа за определяне на данъка върху разходите е целият размер на начислените разходи за календарния месец.
В случай, че са изпълнени нормативните условия за квалифицирането на въпросните застраховки като социални разходи в натура, само превишението на тези разходи над 60,00 лв. месечно на всяко наето лице подлежи на облагане с данък.
В допълнение, за да бъдат признати за данъчни цели, осчетоводените разходи следва да са документално обосновани по реда на чл. 10 от ЗКПО. Когато липсва документална обоснованост на социалните разходи, с техния размер се преобразува счетоводният финансов резултат за годината по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО.
Когато не са изпълнени изискванията на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО за определянето на разходите за застраховка „Живот“ като социални разходи, е необходимо да се анализира:
* дали тези разходи носят белезите на разходи за допълнително възнаграждение и ако това е така, спрямо тях следва да се приложи данъчното третиране, предвидено в ЗДДФЛ;
* дали разходите са извършени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и спрямо тях следва да се приложи данъчното третиране, предвидено в Глава четвърта на ЗКПО.
Следва да имате предвид, че настоящата инстанция не разполага с процедурни правомощия да изяснява фактите и обстоятелствата от значение за прилагането на разглежданото данъчно облекчение, както и да анализира и изследва в цялост фактите и обстоятелствата, които са от значение за решаване на конкретен данъчен казус. Единствено в правомощията на органите по приходите, в хода на административно производство е да анализират относимите към законосъобразното ползване на данъчните облекчения документи и да преценяват доказателствата в тяхната съвкупност, като съобразяват правните им последици в съответствие с принципите на законност, обективност, самостоятелност и независимост. Предвид това настоящото становище е принципно и се базира единствено на предпоставките, изложени във Вашето запитване.
По девети въпрос:
ЗКПО не поставя изисквания по отношение на вида и начина на избиране на конкретните видове социални придобивки, също така няма регламентирано ограничение за ползването на данъчните облекчения за освобождаване от данък върху разходите (както по отделни видове, така и при едновременното им извършване).
Следователно няма нормативна пречка работодателят да предоставя едновременно ваучери за храна и застраховки „Живот“. В този смисъл и ограничението при ползване на всяко едно от данъчните облекчения (освобождаване от облагане с данък върху разходите), не е поставено в зависимост от броя им и/или максимално допустим размер, а е свързано само със спазването и изпълнението на поставените задължителни изисквания. Предвид всичко изложено дотук, при липсата на текст в ЗКПО, който да ограничава ползването на анализираните облекчения относно едновременното предоставяне на социални придобивки под формата на застраховки „Живот“ и на ваучери за храна и при условие, че дружеството изпълнява всички посочени в ЗКПО конкретни изисквания, то следва, че дружеството може да ползва едновременно и двете облекчения по чл. 208 и чл. 209 от с.з.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.

5/5

Вашият коментар

Вашият имейл адрес няма да бъде публикуван. Задължителните полета са отбелязани с *