Изх. №53-00-86
03.08.2020 г.
ЗКПО – чл. 194, ал. 1
ЗДДФЛ – чл. 38, ал. 1, т. 2, буква „а“
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №53-00-86/16.07.2020 г., относно прилагането на Закона за корпоративно подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка.
Общото събрание на съдружниците е взело решение да бъде разпределена част от текущата печалба за 2020 г. при условие на ясна преценка и без да се нарушава покритието на капитала. Всички дружества в групата (български юридически лица) изготвят, ежегодно, междинни финансови отчети за всяко тримесечие с цел анализ и контрол на финансовото им състояние.
Поставен е следният въпрос:
Какъв е законовият механизъм и процедура за разпределяне на дивидент от печалбата, генерирана за текущата година, на база приет от Общото събрание финансов отчет за първите шест месеца на 2020 г. към съдружник – юридическо лице и съдружник – местно физическо лице, с текущо удържан и внесен 5 % данък дивидент?
Предвид изложените обстоятелства, въпросът и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Според търговското право делът в капитала на дружеството носи определени имуществени права на съдружниците, в т.ч. и право на част от печалбата (правото на дивидент). По силата на чл. 123 от Търговския закон (ТЗ) съдружник в дружество с ограничена отговорност има право на част от неразпределената печалба. Печалбата, като обект на това имуществено право, може да бъде само нетна печалба след облагането ? с данъци.
Съгласно чл. 137, ал. 1, т. 3 от ТЗ общото събрание приема годишния отчет и баланс, разпределя печалбата и взема решение за нейното изплащане. От текста на нормата става ясно, че годината трябва да е изтекла, за да има разпределение на печалбата.
Предвид горното основание за изплащане на дивидент ще възникне при наличие на следните предпоставки:
– изтичане на финансовата година,
– приемане на годишния отчет и баланс,
– решение на съдружниците за начина на ползване на получената печалба и решение за нейното разпределение и изплащане.
Дивидентът се изплаща до размера на печалбата от текущата година плюс неразпределената печалба за минали години.
На основание чл. 27 от Закона за счетоводството (ЗСч) предприятията съставят годишен финансов отчет към 31 декември на отчетния период. В действащия ЗСч няма законов регламент по отношение на крайната дата на изготвяне на годишния финансов отчет, което налага извод, че практически законовият срок за изготвянето на финансовите отчети е срокът за тяхното публикуване.
В запитването е посочено, че собствениците на дружеството смятат да разпределят дивидент на база счетоводната печалба, която се очаква за текущата година, при което ще бъде удържан и внесен данък върху дивидента.
В този случай дружеството ще разпредели дивидент в нарушение на ТЗ, доколкото ТЗ не разрешава изплащането на т. нар. авансов дивидент и такова понятие не съществува в закона. От друга страна, в с.з. не са предвидени административни санкции за такова действие.
Съобразно данъчното законодателство предварителното разпределяне на печалба, би представлявало „скрито разпределение на печалбата“ по смисъла на § 1, т. 5, б. „а“ от ДР на ЗКПО – сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви „а“ и „6”.
Съгласно определението в § 1, т. 4 от ДР на ЗКПО „Дивидент“ е разпределението в полза на лице, произтичащо от неговия дял в капитала на друго лице, вследствие на което намалява собственият капитал на последното, включително:
а) доходи от акции;
б) доходи от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
в) скрито разпределение на печалба.
Не е дивидент разпределението, което съгласно счетоводното законодателство е отчетено при разпределящото лице като разход, с изключение на случаите на скрито разпределение на печалбата.
Съгласно определението в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ „Дивидент“ е
а) доходи от акции;
б) доходи от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
в) скрито разпределение на печалба по смисъла на дефиницията, ползвана в ЗКПО (т. 8 от § 1 на ДР на ЗДДФЛ).
При разпределяне в полза на съдружник – юридическо лице
Съгласно чл. 194, ал. 1 от ЗКПО с данък при източника се облагат дивидентите, разпределени (персонифицирани) от местни юридически лица в полза на:
1. чуждестранни юридически лица, с изключение на случаите, когато дивидентите се реализират от чуждестранно юридическо лице чрез място на стопанска дейност в страната;
2. местни юридически лица, които не са търговци, включително на общини.
Данъчната основа за определяне на данъка при източника е брутният размер на разпределените дивиденти, а данъчната ставка е 5 % (чл. 197 и чл. 200, ал. 1 от ЗКПО).
Не подлежат на облагане дивидентите разпределени в полза на местни търговски дружества. От обхвата на подлежащите на облагане доходи, изплатени като дивиденти, по силата на чл. 194, ал. 3, т. 3 от закона са изключени тези, които са разпределени в полза на чуждестранно юридическо лице, което е местно лице за данъчни цели на държава – членка на Европейския съюз или на друга държава – страна по споразумението за Европейското икономическо пространство (ЕС/ЕИП), с изключение на случаите на скрито разпределение на печалба.
Следователно, в конкретната фактическа обстановка при разпределяне на дивидент, квалифициран като скрито разпределение на печалбата в полза на дружество местно лице за данъчни цели на държава – членка на ЕС/ЕИП ще се дължи данък при източника.
След изтичане на годината тези суми, текущо обложени с данък 5 % като дивидент, следва да се декларират в Част VІІ – Деклариране на извършено скрито разпределение на печалбата на ГДД по чл. 92 от ЗКПО за съответната година.
При разпределяне в полза на съдружник – местно физическо лице
На основание чл. 38, ал. 1, т. 2, буква „а“ от ЗДДФЛ с окончателен данък се облагат облагаемите доходи от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местно или чуждестранно физическо лице от източник в България.
Окончателният данък за доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалбата се определя върху брутния размер на начислените суми, като данъчната ставка за този вид доходи е 5 % (чл. 38, ал. 3 и чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 65, ал. 3 от ЗДДФЛ, окончателният данък за доходите по чл. 38, ал. 3 от с.з. закон се удържа и внася от предприятието – платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е извършено скритото разпределение на печалбата. В същия срок предприятието – платец на дохода, следва да подаде декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ в ТД на НАП, в която подлежат на внасяне дължимите данъци (чл. 57 от ЗДДФЛ).
Предвид разпоредбата на чл. 52, ал. 1, т. 4, във връзка с чл. 50, ал. 1, т. 3, б.„а“ от ЗДДФЛ, доходите от дивиденти, в т.ч. и от скрито разпределение на печалбата, които се облагат с окончателен данък по реда на чл. 38 от ЗДДФЛ, не подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация, когато са реализирани от източник в България.
Доходът под формата на скрито разпределение на печалбата се декларира и в Справката по чл. 73 от ЗДДФЛ (чл. 73, ал. 3 от ЗДДФЛ).