Изх. №94-00-68
03.11. 2017 г.
чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ , е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №94-00-68/2017 г. във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
„Л“ ООД, регистрирано по ЗДДС, е закупило през 2007 г. и 2008 г. незастроени имоти, представляващи както земеделски имоти, така и имоти в регулация. Един от закупените земеделски имоти е с променен статут след закупуването му и към настоящия момент представлява УПИ.
Всички имоти са закупени от продавачи – физически лица, а също така по времето на закупуването на всеки един от имотите, дружеството не е било регистрирано по ЗДДС. Съответно, при закупуването на всеки от имотите, както и след това, никога не е ползван данъчен кредит във връзка с тези сделки. Дружеството е било финансирано през годините единствено от неговите собственици – тримата съдружници, поради което дружеството има към тях значителни парични задължения. Взето е решение част от тези задължения да бъдат погасени в близкото бъдеще, като вместо връщане на съдружниците на дължимите към тях от дружеството парични суми, да им бъдат прехвърлени някои от имотите, собственост на дружеството, за които има изготвена пазарна оценка от лицензирана за това фирма.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Следва ли „Л“ ООД да начислява ДДС при прехвърлянето на земеделските имоти и УПИ?
Предвид описаната фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Съгласно разпоредбата на чл. 5, ал. 1 от ЗДДС, стока по смисъла на закона е всяка движима и недвижима вещ. А като доставка на стока се определя прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката (чл. 6, ал. 1 от закона). Поради това, прехвърлянето на право на собственост върху недвижими имоти, както и учредяването на вещни права върху недвижими имоти имат характер на доставка на стока.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по същия закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Това, което може да се изведе като извод е, че облагаема е всяка доставка, свързана със земя и сгради, за която изрично не е посочено в ЗДДС, че има характер на освободена.
Доставките, свързани със земя и сгради, са регламентирани в Глава четвърта от ЗДДС. Чл. 45, ал. 1 от ЗДДС указва, че освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда.
В разпоредбата на чл. 45, ал. 5 от ЗДДС са регламентирани редица изключения от общото правило на чл. 45, ал. 1 от закона. Видно от чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, алинея 1 от закона не се прилага по отношение на прехвърлянето на право на собственост върху урегулиран поземлен имот (УПИ) по смисъла на Закона за устройство на територията (ЗУТ), с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови. За определяне вида на имота ЗДДС използва легалните дефиниции, дадени в ЗУТ, като в този нормативен акт е направено ясно разграничение между „поземлен имот“ и „урегулиран поземлен имот“.
„Поземлен имот“, по смисъла на § 5, т. 2 от ДР на ЗУТ, е част от територията, включително и тази, която трайно е покрита с вода, определена с граници съобразно правото на собственост. А по смисъла на § 5, т. 11 от ДР на ЗУТ, „урегулиран поземлен имот“ или „урегулиран имот“ е поземлен имот, за който с подробен устройствен план са определени граници, достъп от улица, път или алея, конкретно предназначение и режим на устройство.
С приемането на Република България в ЕС от 01.01.2007 г., правото на ЕС се прилага с приоритет над националното законодателство. Косвеното данъчно облагане е регулирано в рамките на ЕС с Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕС). Самата директива няма пряко приложение, но държавите членки са длъжни в националното си законодателство да създават норми, които да съответстват на разпоредбите на директивата. В тази връзка, при тълкуване на нормите от националното законодателство, следва да се изхожда от разпоредбите на Директива 2006/112/ЕС.
Според дял III, чл. 12, пар. 1, б. „б“ от директивата, държавите – членки могат да считат за данъчнозадължено лице всеки, който инцидентно извършва някаква сделка, свързана със земя за строеж. За целите на пар. 1, б. „б“ от директивата, „земя за строеж“ означава всяка необлагородена или облагородена земя, определена като такава от държавите членки.
Видно от чл. 135, пар. 1, от Директива 2006/112/ЕС, държавите членки освобождават от облагане сделките, посочени в т. „а“ до т. „л“ от същия параграф. Сред изчерпателно изброените сделки, които не подлежат на облагане с данък не е визирана сделката със земя за строеж. Съгласно разпоредбата на чл. 135, пар. 1, б. „к“ от директивата, за доставките със земя за строеж е предвидено изключение. Посочено е, че на основание чл. 12, пар. 1, б. „а“ от директивата, доставките със земя за строеж следва да се облагат с данък върху добавената стойност.
Горецитираните разпоредби от Директива/2006/112/ЕС са транспонирани в ЗДДС чрез разпоредбата на чл. 45, ал. 5, т. 1 от закона, видно от която доставките с УПИ и части от УПИ представляват облагаеми доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС. Следователно, релевантно обстоятелство за определяне на режима на доставката е статута на имота към датата на данъчното събитие.
От изложеното е видно, че прехвърляне собствеността на УПИ е облагаема доставка на основание чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, независимо, че при придобиването му дружеството не е упражнило право на приспадане на данъчен кредит, тъй като такъв не е бил начисляван от доставчиците.
За имотите, които не са УПИ се прилага разпоредбата на чл. 45, ал. 1 от ЗДДС и при прехвърляне на собствеността им не следва да се начислява ДДС.