ОТНОСНО: Прилагане на Закона за данък върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), осигурителното законодателство и Наредба № Н-18/2006 г. на МФ.
Във връзка с Ваше писмено запитване, постъпило в Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“…… с вх. № 94-00-70#2/16.06.2021 г., в което се отправят въпроси относно приложението на Закона за данък върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), Кодекса за социално осигуряване (КСО) и Наредба № Н-18/2006 г. на МФ.
В писмото Ви е изложена следната фактическа обстановка:
Физическо лице, което е автор на книга, иска да си продава книгата в Интернет. За продажбите ще използва ЕКОНТ и услугата наложен платеж.
В тази връзка са поставени следните въпроси:
1. В конкретния случай причислява ли се към групата на търговците и в тази връзка необходимо ли е закупуването и свързване на касов апарат към НАП ?
2. Какъв счетоводен документ може да се ползва за отчитане на доходите ?
3. Упражнявайки дейност като физическо лице с нормативно признати разходи 40%, длъжно ли е да се осигурява социално и здравно за този вид дейност, при положение че се осигурява на друго основание по трудов договор?
В отговор на поставените от Вас въпроси, съобразявайки действащата нормативна уредба, изразявам следното становище:
По прилагане на ЗДДФЛ:
Съгласно чл. 2, т. 2 от Търговския закон не се смятат за търговци занаятчиите, лицата, извършващи услуги с личен труд или упражняващи свободна професия, освен ако тяхната дейност може да се определи като предприятие по смисъла на чл. 1, ал. 3.
Разпоредбата на чл. 10 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) посочва, че в зависимост от източника физическите лица получават различни видове доходи, в т.ч. доходи от друга стопанска дейност (чл. 10, ал. 1, т. 3).
Когато физическите лица извършват стопанска дейност и не са търговци по смисъла на Търговския закон, за определяне на облагаемия им доход се прилагат разпоредбите на чл. 29 от ЗДДФЛ. Облагаемият доход се изчислява като придобитият от лицата доход се намалява с фиксиран процент разходи, в зависимост от извършваната дейност.
На основание чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ за доходите от упражняване на свободна професия или възнаграждения по извънтрудови правоотношения нормативно признатите разходи за дейността са в размер на 25 на сто. По смисъла на § 1, т. 29 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ лица, упражняващи свободна професия са: експерт-счетоводителите; консултантите; одиторите: адвокатите; нотариусите; частните съдебни изпълнители: съдебните заседатели; експертите към съда и прокуратурата; лицензираните оценители; представителите по индустриална собственост: медицинските специалисти; преводачите; архитектите; инженерите: техническите ръководители; дейците на културата, образованието, изкуството н науката; застрахователните агенти; други физически лица. за които са налице едновременно следните условия:
а) осъществяват за своя сметка професионална дейност;
б) не са регистрирани като еднолични търговци;
в) са самоосигуряващи се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване (КСО).
По смисъла на пар. 1 от ДР на Закона за закрила и развитие на културата:
т. 1. „Култура“ е дейността по създаването, проучването, разпространението и опазването на културните ценности, както и резултатите от тази дейност.
т. 7 „Свободна професия“ е професията на лица, упражнявана в областта на културата, която се осъществява самостоятелно и независимо.
Съгласно чл. 3, ал. 1, т. 1 от Закона за меценатството (ЗМ), произведение на културата по този закон е всяко произведение на изкуството, създадено в резултат на творческа дейност и изразено по какъвто и да е начин и в каквато и да е обективна форма, като литературни произведения и преводи на литературни произведения.
Следователно, Вие като писател създаващ литературни произведения, може да се определи, че отговаряте на условията, изброени в цитираните разпоредби и следва да се считате за лице, упражняващо свободна професия по смисъла на данъчния закон.
С разпоредбата на чл. 29, ал. 1, т. 2, буква „б“ от ЗДДФЛ е определено, че придобитият доход се намалява с 40 % разходи за дейността за авторски и лицензионни възнаграждения, включително за доходи от продажба на изобретения, произведения на науката, културата и изкуството от техните автори, както и за възнаграждения за изпълнения на артисти-изпълнители. Тази норма се прилага както при извънтрудови правоотношения, така и при правоотношения с лица, упражняващи свободна професия.
По отношение на документирането, съгласно Наредба № Н-18/2006г. на МФ:
Разпоредбата на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС задължава всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Получателят е длъжен да получи фискалния или системния бон и да ги съхранява до напускането на обекта.
Редът и начинът за издаване на фискални касови бележки и за установяване на дистанционна връзка с НАП са определени с Наредба № Н-18/2006г. на МФ.
Съгласно чл. 3 от Наредба № Н-18/2006г. на МФ, всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги.
В чл. 4 и чл. 5 от Наредба № Н-18/2006 г. са изброени дейностите, респективно лицата, освободени от задължението за документиране на продажбите си чрез фискални касови бележки от фискално устройство.
Съгласно чл. 4, т. 8 от същата наредба не е задължено да регистрира чрез ФУ извършваните от него продажби в търговски обект лице, упражняващо свободна професия. В § 1, т. 7 от Допълнителните разпоредби на Наредба № Н-18/2006 г. като „лица, упражняващи свободна професия“ са определени лицата, осъществяващи за своя сметка професионална дейност.
В конкретния случай, Вие ще осъществявате продажба на собствени произведения на изкуство/ културата – книги. За целите на Наредба № Н-18/2006г. следва да се има предвид, че само ако отговаряте кумулативно на горепосочените нормативни критерии може да се счита, че сте лице, упражняващо свободна професия по смисъла на § 1, т. 7 от ДР на Наредба № Н-18/2006 г. на МФ, във връзка с § 1, т. 29 от ДР на ЗДДФЛ
Важно е да се отбележи, че ако сте лице, упражняващо свободна професия, нямате задължение да ползвате фискално устройство, съответно да издавате фискални касови бележки, но на основание чл. 9, ал. 2 от ЗДДФЛ следва да издавате документ за придобитите доходи.
По силата на чл. 9, ал. 2 от ЗДДФЛ, данъчно задължените лица, които не са задължени да издават фискална касова бележка от фискално устройство, издават документ за придобитите от тях доходи от източници по чл. 10, ал. 1, т. 3 и т. 4 (доходи от стопанска дейност, различна от стопанска дейност като едноличен търговец и доходи от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество), съдържащ реквизитите по чл. 6, ал. 3 от Закона за счетоводството (ЗСч), а именно:
– наименование и номер на документа, съдържащ само арабски цифри;
– дата на издаване;
– наименование на предприятието;
– предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция;
– име и подпис на съставителя.
Документът по ал. 2 не се издава, когато:
1. за доходите платецът издава предвидения в този закон формуляр „Сметка за изплатени суми“, или
2. доходите са обложени с окончателен данък по реда на глава шеста, или
3. доходите са освободени от облагане на основание чл. 13, ал. 1, т. 24, или
4. доходите са платени по банкова сметка на физическото лице, освен в случаите по ал. 4.
Когато платец на доходите по чл. 10, ал. 1, т. 3 е предприятие или самоосигуряващо се лице, което е задължено да прилага Закона за счетоводството и на основание чл. 45, ал. 6 не издава „Сметка за изплатени суми“, в документа по ал. 2 физическото лице, придобило доходите, включва и реквизитите по чл. 6, ал. 1, т. 3 от Закона за счетоводството.
По прилагане на осигурителното законодателство:
Упражняването на трудова дейност е в основата за осигуряването на лицата за част или всички покрити от държавното обществено осигуряване социални рискове. Обвързването на осигуряването с полагането на труд е изведено в чл. 10, ал. 1 от Кодекса за социално осигуряване (КСО), който гласи, че осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й. В Кодекса за социално осигуряване и подзаконовите му актове липсва легална дефиниция на понятието „трудова дейност”. За целите на осигуряването достатъчно е дадено лице да попадне в кръга на задължително осигурените лица по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от кодекса като упражняващо дейност на някое от посочените основания, за да възникне задължение за внасяне на осигурителни вноски за същото.
Съгласно чл. 5, ал. 2 от КСО самоосигуряващ се е физическо лице, което е длъжно да внася осигурителни вноски за своя сметка. Самоосигуряващите се лица са изброени в чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО и това са:
– лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност;
– лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества, физическите лица – членове на неперсонифицирани дружества, и лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица;
– регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители.
Според определението, дадено в чл. 1, ал. 5 от Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ), за лица, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност по регистрация, се считат тези, които упражняват дейност:
1. на основание на предварителна регистрация, определена с нормативен акт – нотариуси, адвокати, експерт-счетоводители; лицензирани оценители, експерти към съда и прокуратурата, медицински специалисти, застрахователни агенти по чл. 313, ал. 1 от Кодекса за застраховането и други;
2. за която подлежат на облагане с патентен данък и не са еднолични търговци;
3. като извършват професионална дейност на свой риск и за своя сметка – дейци на науката, културата, образованието, архитекти, икономисти, инженери, журналисти и други физически лица, упражняващи свободна професия, регистрирани с ЕИК по регистър БУЛСТАТ, извън тези по т. 1 и 2.
Лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО (включително лицата, упражняващи дейност свободна професия) се осигуряват по ред, определен с НООСЛБГРЧМЛ. Задължението им за осигуряване възниква от деня на започване или възобновяване трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване (чл. 1, ал. 1 от НООСЛБГРЧМЛ). При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, самоосигуряващото се лице подава декларация по утвърден образец (ОКд-5) от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (НАП) до компетентната териториална дирекция на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице, в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (чл. 1, ал. 2 от НООСЛБГРЧМЛ).
Самоосигуряващите се лица подлежат на задължително осигуряване за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт. По свой избор те могат да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство (чл. 4, ал. 4 от КСО). Видът на осигуряването се определя с декларация, която се подава по реда на горецитираната наредба (ОКд-5).
Осигурителните вноски са за тяхна сметка и се дължат авансово: върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) за съответната година. Окончателният размер на месечния осигурителен доход за тези лица се определя за периода, през който са упражнявали трудова дейност през предходната година, и въз основа на доходите, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), и не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход (чл. 6, ал. 8 и 9 от КСО).
Осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване се дължат върху доходите от трудова дейност. Съгласно чл. 6, ал. 2 от КСО доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност.
Съгласно чл. 3, ал. 3, т. 3 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ) при определяне на годишния осигурителен доход самоосигуряващите се лица, регистрирани като упражняващи свободна професия вземат предвид облагаемият доход по чл. 29 от ЗДДФЛ, получен от упражняване на трудовата дейност.
Облагаемият доход от продажбата на художествени произведения от техните автори не участва при формиране на годишния осигурителен доход по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО, тъй като не се счита за доход от трудова дейност.
На основание чл. 127, ал. 1 от КСО задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд лицата, родени след 31 декември 1959 г., ако са осигурени във фонд „Пенсии“, съответно във фонд „Пенсии за лицата по чл. 69“, на държавното обществено осигуряване, с изключение на лицата, осигуряващи се по реда на чл. 4б. Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване (чл. 157, ал. 6 от КСО).
Здравното осигуряване на горепосочените лица се провежда по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО). Съгласно тази разпоредба тези лица се осигуряват авансово върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, определени със ЗБДОО, и окончателно върху доходите от дейността и доходите по т. 3, през календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО.
Предвид факта, че работите по трудово правоотношение, следва да имате предвид разпоредбата на чл. 6, ал. 11 от КСО, според която за лицата, които получават доходи от дейности на различни основания по чл. 4, осигурителните вноски се внасят върху сбора от осигурителните им доходи, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, по следния ред:
1. доходи от дейности на лицата съгласно последователността, посочена в чл. 4, ал. 1 и 10 (в т.ч. доходи от трудови правоотношения);
2. доходи от обезщетения, изплащани по Кодекса на труда или по специални закони, върху които се дължат осигурителни вноски;
3. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат пореда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;
4. доходи за работа без трудово правоотношение.
С оглед гореизложеното, за Вас ще възникне задължение за внасяне на осигурителни вноски по описания ред като лице, упражняващо свободна професия (самоосигуряващо се лице), в случай че се регистрирате в регистър БУЛСТАТ за тази дейност.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.