5_20-00-225/24.06.2016 г.
ЧЛ. 10, АЛ. 1 ОТ КСО
ЧЛ. 4, АЛ. 3, Т. 5 ОТ КСО
ЧЛ. 33 ОТ ЗЗО
ЧЛ. 4 ОТ ЗДДФЛ
ЧЛ. 8 ОТ ЗДДФЛ
ЧЛ. 37, АЛ. 1, Т. 6 И Т. 7 ОТ ЗДДФЛ
ЧЛ. 55, АЛ. 1 ОТ ЗДДФЛ
ЧЛ. 29, АЛ. 1 ОТ ЗДДФЛ
В дирекция ,,Обжалване и данъчно–осигурителна практика” …..е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №…/09.06.2016 г., относноприлагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ),Кодекса за социално осигуряване (КСО) и Закона за здравно осигуряване (ЗЗО).
Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:
Сдружение с нестопанска цел (Сдружението) е наело по извънтрудови правоотношения (граждански договор) чуждестранно физическо лице, с двойно гражданство (българско и американско), за извършване на консултантски услуги. Лицето е пенсионер в САЩ, има постоянен адрес в България, но не пребивава на територията на страната. Консултантските услуги ще се предоставят от чужбина.
Сдружението ще изплаща авторски възнаграждения във връзка с публикуване на статии на чуждестранни физически лица, които не са местни лица на държави – членки на Европейския Съюз.
Сдружението е наело по граждански договор чуждестранно физическо лице, гражданин на САЩ, за редактиране на статии и материали, които ще се публикуват в уеб сайт. Лицето притежава разрешително за пребиваване в Република България със срок на пребиваване до една година.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Дължат ли се осигурителни вноски за лице с двойно гражданство (българско и американско), което не пребивава на територията на България и как се доказва обстоятелството, че лицето е пенсионер?
2. Дължат ли се осигурителни и здравноосигурителни вноски върху изплатено възнаграждение за преотстъпено авторско право от чуждгражданин?
3. Дължат ли се вноски за социално и здравно осигуряване върху изплатено възнаграждение по граждански договор с американски гражданин с разрешение за пребиваване на територията на Българияза срок до 1 година?
4. Как следва да се декларират дължимите осигурителни вноски и данък на чуждите граждани и какви документи са необходими за издаване на служебен номер на чужденец от НАП?
5. Подлежат ли на облагане с окончателен данък по реда на ЗДДФЛ получените доходи от чуждестранните физически лица и следва ли за тях да се подава годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
На основание чл. 10, ал. 1 от КСО, осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от кодекса и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.
Съгласно разпоредбата на чл. 4, ал. 3, т. 5 от КСО, лицата, които полагат труд без трудово правоотношение и получават месечно възнаграждение, равно или над една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, ако не са осигурени на друго основание през съответния месец са задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт.
На задължително осигуряване за същите социални рискове подлежат лицата, които полагат труд без трудово правоотношение, които са осигурени на друго основание през съответния месец, независимо от размера на полученото възнаграждение(аргумент чл. 4, ал. 3, т. 6 от КСО).
С разпоредбата на чл. 4, ал. 6 от КСОе дадена възможност на лицата , които полагат труд без трудово правоотношение ина които е отпусната пенсия, да се осигуряват по свое желание за държавното обществено осигуряване. Законодателят не е поставил ограничение както относно вида на отпуснатата пенсия, така и относно институцията, която я изплаща. С оглед на гореизложеното, от разпоредбата на чл. 4, ал. 6 от КСОмогат да се възползват и граждани на трети държави, които получават пенсии от компетентна институция на съответната държава. Отпускането на пенсия се доказва с представяне пред възложителя на съответния легализиран документ, издаден от институцията, отпуснала пенсията (напр. разпореждане за отпускане на пенсия).
Кръгът на осигурените лица в Националната здравноосигурителна каса(НЗОК) е регламентиран в чл. 33 от ЗЗО. Съгласно текста на ал. 1, т. 2 на цитираната разпоредба,задължително осигурени в НЗОК сабългарските граждани, които са граждани и на друга държава и постоянно живеят на територията на Република България.Предвид обстоятелството, че цитираното в запитването лицес двойно гражданство не живее на територията на България, същото не е задължено лице по смисъла на ЗЗО и за него не се дължат здравноосигурителни вноски върху изплатеното възнаграждение за работа без трудово правоотношение.
По втори въпрос:
На основаниечл. 3, ал. 1 от Закона за авторското право и сродните му права (ЗАПСП), обект на авторското право е всяко произведение на литературата, изкуството и науката, което е резултат на творческа дейност и е изразено по какъвто и да е начин и в каквато и да е обективна форма.
Определение за авторско и лицензионно възнаграждение е дадено в т. 8, изречение първо от Допълнителните разпоредби на Закона за корпоративното подоходно облагане(ДР ЗКПО). Това са плащанията от всякакъв вид, получени за използването или за правото на използване на всяко авторско право за литературно, художествено или научно произведение, включително кинофилми, записи на радио- или телевизионно предаване или софтуер,на всеки патент, топологии на интегралните схеми, марка, промишлен дизайн или полезен модел, план, секретна формула или процес или за използване на или за правото на използване на промишлено, търговско или научно оборудване, или за информация, отнасяща се до промишлен, търговски или научен опит.
На основание чл. 6, ал. 2 от КСО, доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност.
Изплатените хонорариза преотстъпване на авторско право не са доход от трудова дейност по смисъла на чл. 6, ал. 2 от КСО и върху тях не се дължат осигурителнии здравноосигурителни вноски.
По трети въпрос:
Видно от разпоредбите на чл. 4, ал. 3, т. 5 и т. 6 от КСО законодателят не е поставил условие изпълнителите по граждански договорида са български граждани или да пребивават на територията на България. Основание да възникне задължение за осигуряване е извършването на трудова дейност без трудово правоотношение,за която е изплатено възнаграждение.
На основание чл. 127, ал. 1 от КСО, задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд лицата, родени след 31 декември 1959 г., ако са осигурени във фонд “Пенсии“ на държавното обществено осигуряване, с изключение на лицата, осигуряващи се по реда на чл. 4бот кодекса във фонд “Пенсии“.
Съгласно текста на чл. 157, ал. 6 от КСО, осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване, с изключение на чл. 9, ал. 6 и ал. 7 от КСО.
Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се превеждат едновременно с осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване (основаниечл. 158, изречение 1-воот КСО).
С оглед на гореизложеното, цитираният в запитването американски гражданин подлежи на задължително осигуряване за държавното обществено осигуряване. В случай, че лицето е родено след 31.12.1959 г. се дължат и вноски за ДЗПО или увеличена вноска за фонд „Пенсии“ на НОИ.
Изискванияотносно пребиваването на лицата е поставено в чл. 33 от ЗЗО. Съгласно ал. 1, т. 3 от цитираната разпоредба, задължително осигурени в НЗОК сачуждите граждани или лицата без гражданство, на които е разрешено дългосрочно или постоянно пребиваване в Република България, освен ако е предвидено друго в международен договор, по който Република България е страна.
На основание чл. 23, ал. 1, т. 2 от Закона за чужденците в Република България(ЗЧРБ),чужденците пребивават в Република Българияпродължително – с разрешен срок до една година.
Предвид цитираните разпоредби, лицето не попада в кръга на задължително осигурените в НЗОК лица и за него не се дължат здравноосигурителни вноски.
По четвърти въпрос:
Декларирането на дължимите осигурителни вноски за чужди граждани се извършва по общия ред, регламентиран с Наредба № Н-8 от 29.12.2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и за самоосигуряващите се лица (Наредба №Н-8 от 29.12.2005 г.)
При подаването на декларации образец №1 (приложение №1 към чл. 2, ал. 1 от Наредба №Н-8/29.12.2005 г.) зачужди граждани, които нямат ЕГН или личен номер на чужденец се вписва служебен номер, издаден от НАП, на основание чл. 82, ал. 4 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
За издаване на служебен номер е необходимо е да се представи в ТД на НАПкопие на документ за самоличност на съответното лицеи попълнен формуляр ОКд-162 „Искане за издаване на номер на чужденец“, който може да бъде изтеглен от страницата на НАП.
При невъзможност лицето лично да подаде заявлението за издаване на служебен номер, същото може да упълномощи друго лице да го извърши от негово име, без да е необходима нотариална заверка на пълномощното (аргумент чл. 10, ал. 4 от ДОПК).
Дължимите осигурителни и здравноосигурителни вноски, дължими върху изплатени възнаграждения за работа без трудови правоотношения на чужди граждани следва да се декларират сдекларация образец №6(приложение №4 към чл. 2, ал. 2към Наредба №Н-8 от 29.12.2005 г.).
На основание разпоредбата на чл. 2, ал. 4 от Наредба №Н-8 от 29.12.2005 г., всяко от декларираните месечни задълженияс декларации образец №6(приложение №4 към чл. 2, ал. 2към Наредба №Н-8 от 29.12.2005 г.) трябва да бъде равно на изчислените задължителни осигурителни вноски и/или вноските за фонд “Гарантирани вземания на работниците и служителите“ от подадените декларации образец №1 (приложение №1 към чл.2, ал.1 от Наредба №Н-8/29.12.2005 г.).
По пети въпрос:
Съгласно чл. 3, т. 1 от ЗДДФЛ данъчно задължени лица са местните и чуждестранните физически лица, които са носители на задължението за данъци по този закон.
Местно физическо лице за данъчни цели, без оглед на гражданството, се определя на основание на едно от изискванията,регламентирани в чл. 4 от ЗДДФЛ. Съответно чуждестранните физически лица са лицата, които не са местни по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ. Местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и чужбина, а чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България.
Следователно от основно значение за правилното прилагане нормите на ЗДДФЛ е определяне качеството на физическото лице – дали е местно или чуждестранно.
От посоченото в запитването е видно, че Вие сте определили получателите на възнагражденията за чуждестранни физически лица, поради което изразеното становище относно данъчното третиране на възнагражденията им е въз основа на твърдението Ви, че сте сключили договори с чуждестранни физически лица по смисъла на ЗДДФЛ.
Правилата за класифицирането на доходи, като доходи от източници в нашата страна, са регламентирани с разпоредбите на чл. 8 от ЗДДФЛ. В тези разпоредби са визирани и конкретни видове доходи, които, при наличието на регламентираните в закона условия, се смятат за доходи от източници в Република България. В чл. 8, ал. 6 от ЗДДФЛ е посочено, че от източник в Република България са и доходите изчерпателно изброени от т. 1 до т. 11 на същата разпоредба, когато са начислени/изплатени от местни лица или от определена база в Република България, като в т. 7 и т. 8 от същата разпоредба са посочени авторски и лицензионни възнаграждения и възнаграждения за технически услуги.
При определянето на понятието “възнаграждения за технически услуги“ разпоредбата на § 1, т. 8 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ препраща към ЗКПО. По смисъла на този закон възнаграждения за технически услуги са: плащанията с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания, извършени от чуждестранно лице (§ 1, т. 9 от ДР на ЗКПО).
Съгласно § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ, ,,авторски и лицензионни възнаграждения” е съответното понятие по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗКПО, а именно: ,,плащания от всякакъв вид, получени за: използването или за правото на използване на всяко авторско право за литературно, художествено или научно произведение, включително кинофилми, записи на радио или телевизионно предаване или софтуер; на всеки патент, топологии на интегралните схеми, марка, промишлен дизайн или полезен модел, план, секретна формула или процес или за използване наили за правото наизползване на промишлено, търговско или научно оборудване, или за информация, отнасяща се до промишлен, търговски или научен опит…”
На основание посочените дефиниции, услугите, които ще извършват чуждестранните физически лица,ще се смята’