Изх. № 20-00-21
07.02.2014 г.
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 20-00-21/…2014 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
Фактическата обстановка, изложена в запитването е следната:
„О Ф” АД е местно юридическо лице, с акционери„П Б” АД /30% от капитала/ и „Ф-Ш О Инт.” С.А., Белгия /70% от капитала/, което от своя страна е дъщерно дружество на „Ф-Ш О” САС, Франция.
„О Ф” АД е сключило споразумение с „Ф-Ш О” САС, Франция за обединяване на паричния поток. Разбирането за обединяване на паричните потоци, съгласно споразумението, е следното:
„Ф-Ш О” САС, Франция е холдингово дружество от групата Ф.Ш.О. Груп, към която принадлежи и „О Ф” АД, България.
„Ф-Ш О” САС осъществява финансовото управление на паричните средства на дружествата от групата и има компетентен персонал, специализиран в операции на парични потоци.
В холдинговото дружество е създадена вътрешна система на управление на паричните средства на всички преки и непреки дъщерни дружества. Тази система включва възможност за депозиране на излишъка от парични потоци за управление от дъщерното дружество при холдинговото дружество и за заемане на средства под формата на краткосрочни авансови плащания (необезпечени заеми), предоставяни от холдинговото дружество на дъщерното дружество.
Предвиден е фиксиран лихвен процент по депозитите и заемните вноски в размер на 1,5% годишно. Депозитите и заемите могат да бъдат изискуеми всекидневно. Депозитите и заемите нямат фиксиран срок и могат да бъдат прекратени по всяко време с едномесечно предизвестие.
Съгласно оферти от три банки лихвените проценти, приложими за разплащателни и еднодневни депозити, са под 1%, а по отношение на кредита, сравним с необезпечен овърдрафт – едномесечен либор плюс 1,75% годишно (най-близък познат финансов инструмент).
Към момента не са извършвани операции по сключеното споразумение за обединяване на паричните потоци. През 2014 г. се очаква да бъде извършена еднократна операция на депозиране на свободни парични средства, представляващи по-малко от 50% от капитала на „О Ф” АД, от дъщерното към холдинговото дружество, както и при необходимост в бъдеще да бъдат предоставяни авансови плащания (заеми) от холдинговото към дъщерното дружество.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Описаната система, съгласно сключеното споразумение за обединяване на паричния поток, съответства ли с данъчното законодателство и по-специално с разпоредбата на чл. 15 от ЗКПО?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Към запитването е приложено копие от сключеното споразумение за обединяване на паричния поток между френското холдингово дружество и дъщерното дружество от България. Споразумението съдържа клауза, съгласно която същото се регулира от френското право. Всички спорове, възникнали във връзка с тълкуването или изпълнението на това споразумение или във връзка с неговите последици се отнасят за разрешаване от съдилищата, които имат юрисдикция в седалището на холдинговото дружество.
Описаната система за централизиране на паричните потоци на дъщерните дружества в холдинговото дружество може да бъде определена като начин за финансиране чрез инвестиране и отпускане на заеми в рамките на групата. Зададеният въпрос касае договаряне на лихва при финансиране между юридически лица, т.е. отношения с частно правен характер, които са обект на разглеждане в закони, различни от данъчните и осигурителните закони, поради което Националната агенция по приходите (НАП) не може да се ангажира със становище по въпроси извън нейната компетентност.
Във връзка с данъчното третиране на финансиране, следва да бъдат съобразени нормите на глава четвърта от ЗКПО.
Разпоредбата на чл. 15 от ЗКПО постановява принципа на т.нар. независими пазарни отношения. Правилото на чл. 15 от ЗКПО въвежда изискването печалбите и доходите в резултат на сделки между свързани лица (съгласно § 1, т. 13 от ДР на ЗКПО „свързани лица” са лицата по смисъла на § 1, т.3 от допълнителните разпоредби на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/) да съответстват на тези, които биха постигнати между несвързани лица, осъществяващи тези транзакции при съпоставими икономически условия. Следователно, нормата на чл. 15 цели да регулира за данъчни цели цени по сделки между свързани лица с оглед елиминиране на всякакви пазарни несъответствия.
Съгласно чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга безвъзмездна финансова помощ, се смята за отклонение от данъчно облагане. А съгласно чл. 16, ал. 1 от закона, когато една или повече сделки са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчният финансов резултат се определя, без да се взема под внимание данъчният финансов резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния ви по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане.
В хипотеза на отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО освен критерий за установяването му пазарната лихва е и елемент от фактическия състав на преодоляването на последиците от отклонението по ал. 1 от същата норма.
С оглед горното определената лихва, ако се отличава от пазарните параметри при финансиране между независими контрагенти, би противоречала с правилата на ЗКПО. На основание цитираните горе законови разпоредби, при определяне на данъчната основа/данъчния финансов резултат следва да се приложи пазарна лихва по смисъла на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО: „лихвата, която би била платена при същите условия за предоставен или получен кредит под каквато и да е форма по сделки, между лица, които не са свързани. Пазарната лихва се определя според условията на пазара, като се отчитат всички количествени и качествени характеристики на сделката – форма, размер и валута на предоставените средства, срок на предоставянето им, вид, размер и ликвидност на обезпечението, кредитният риск и други рискове, свързани със сделката, профил на кредитополучателя или лизингополучателя, както и всички други условия и обстоятелства, влияещи върху размера на лихвата.”. Видно от цитираната разпоредба в закона са изброени редица фактори, които следва да се отчитат и от данъчно задължените лица и от органите по приходите при определяне на обстоятелството дали една лихва по предоставен или получен заем е в рамките или се отклонява от пазарните нива при съпоставими сделки между несвързани лица. Доколкото лицето, поставило запитването, е българско юридическо лице като заемодател, то при неговото данъчно облагане ще са от значение условията на пазара на заеми, типични за Р. България.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
‘