2_1210/ 01.08.2012 г.
КСО-чл.4, ал.1, т.7; чл.6, ал.3
НЕВД- чл.3, ал.1
Наредба № Н-8
ЗДДФЛ-чл.42, ал.4; § 1, т. 26, буква „з
ОТНОСНО : Осигуряване на членове на съвета на директорите на акционерно дружество
Съгласно решение на Общото събрание на акционерите е гласувано еднократно възнаграждение на всеки от членовете на съвета на директорите/СД/ от реализираната печалба за 2011 г. Поставени са следните въпроси:
– Как да се третира полученото възнаграждение от членовете на СД – като трудово или извънтрудово ?
– За какъв период се дължат осигурителните вноски след като възнаграждението се отнася за постигнати резултати през 2011 г., но е изплатено еднократно през 2012 г. СД е имал две събрания за 2011 г. и резултата от дейността е от инвестиции в други фирми ?
– Ако правоотношенията са трудови, за кои месеци следва да се направи корекция на декларация образец № 1 и за кой месец следва да се включат дължимите осигурителни вноски и ДОД в декларация образец № 6, след като са изплатени през 2012 г. ?
– Ако възнагражденията се третират като получени по извътрудови правоотношения, за промяната в осигурителните вноски, следва ли да се подаде коригираща ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за 2011 г. вкл. в Справката за окончателния размер на осигурителния доход/Таблица 1 и 2/.
При така изложената фактическа обстановка и действащата нормативна база, свързана с осигурителното законодателство, изразявам следното становище:
Трудовата дейност е основна правопораждаща предпоставка за възникване на осигуряване и като общ принцип е изведена в чл.10 от Кодекса за социално осигуряване /КСО/, „осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл.4 или 4а, ал.1 и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й”.
Съгласно разпоредбата на чл.244 на Търговския закон (ТЗ), акционерното дружество се управлява и представлява от съвет на директорите. Той се състои най-малко от три, но не повече от девет лица. Съветът на директорите приема правила за работата си и избира председател и заместник-председател от своите членове. Съветът на директорите възлага управлението на дружеството на един или няколко изпълнителни членове, избрани измежду неговите членове и определя възнаграждението им.
От горе цитираните разпоредбите на ТЗ може да се заключи, че членовете на съвета на директорите се явяват изпълнители по договори за управление и контрол на търговски дружества, поради законово определените им функции.
Членовете на съвета на директорите могат да полагат и труд по нетрудово правоотношение „граждански договор” в дружеството.
Договорите за работа без трудово правоотношение /т.н. „граждански договори”/ се регламентират от Закона за задълженията и договорите и се сключват с предмет, предоставяне на определен конкретен резултат /овеществен труд /, например определена от възложителя поръчка или услуга, срещу определено възнаграждение в установен срок.
На основание гореизложеното и според представената в запитването фактическа обстановка, считаме, че на членовете на съвета на директорите са изплатени възнаграждения за управление и контрол, под формата на така наречените – „тантиеми”.
Тантиемите са възнаграждения предоставяни за изпълнение на специфични показатели от годишните бизнес задачи на дружеството и се уговарят в сключени договори. Техен източник е данъчната печалба след облагането й с корпоративен данък. Изплащането на тантиемите е предпоставено от приключването на данъчната година и определянето на данъчния финансов резултат. По своя характер са възнаграждения, изплащани на физически лица във връзка с осъществяваната от тях управленска и/или контролна дейност в предприятия.
Съгласно § 1, т. 26, буква „з“ /нова – ДВ, бр. 113 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г./ от Допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ , правоотношенията по договори за управление и контрол, включително с членовете на управителни и контролни органи на предприятия, са приравнени на трудови правоотношения по смисъла на този закон.
В тази връзка всички възнаграждения, вкл. премии/тантиеми/, които лицето е получило за управление и контрол, подлежат на облагане при условията и по реда, предвидени в Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ като доходи от трудови правоотношения.
Авансовият данък за доходи от управление и контрол се определя, удържа и внася от работодателя по реда на чл. 42 ЗДДФЛ. Съгласно чл. 42, ал. 4 от ЗДДФЛ размерът на данъка се определя като месечната данъчна основа /която е облагаемия доход намален с удържаните от работодателя задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице, по реда на КСО и ЗЗО/ се умножи по данъчна ставка 10 на сто.
Определянето на годишния данък върху дохода от трудови правоотношения се извършва от работодателя по реда на чл. 49 от с.з. при изчисляването на годишната данъчна основа.
На основание чл.4, ал.1, т.7 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) задължително осигурени за общо заболяване и майчинство, инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт, трудова злополука и професионална болест и безработица по този кодекс са изпълнителите по договори за управление и контрол на търговски дружества, едноличните търговци, неперсонифицираните дружества, както и синдиците и ликвидаторите.
Осигурителните вноски за тези лица се дължат върху получените, включително начислените и неизплатените, брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход за съответната професия по основната икономическа дейност на осигурителя и не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване /ЗБДОО/ за съответната година/основание чл.6, ал.3 от КСО/.
По този ред се осигуряват и членовете на съвета на директорите на акционерни дружества, на които са изплатени или определени възнаграждения.
В случаите, в които изпълнителите по договори за управление и контрол получават възнаграждения само за участие в заседания на управителни, надзорни съвети или други органи на търговски дружества, минималният месечен осигурителен доход се определя пропорционално на дните, през които са работили, но не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход.
При определяне/ограничаване/ на максималния месен размер на осигурителния доход, не се прилага принципа на пропорционалност.
В осигурителното законодателство, законосъобразността и размера на осигурителните вноски се определят не според това кога е изплатено възнаграждението, а кога е положен труда или за кой период се отнася изплатеното възнаграждение, върху което се дължат осигурителни вноски. В този смисъл и в чл.3, ал.1 от Наредбата за елементите на възнагражденията и за доходите върху които се правят осигурителни вноски е посочено, че възнагражденията, отнасящи се за положен труд за минало време, се разпределят за отработените дни, през които трудът е положен.
На основание гореизложеното, размера на осигурителните вноски следва да се определи съобразно годината в която е положен трудът /2011 г./.
Реда /срока/ за внасяне на осигурителните вноски е определен в чл.7 от КСО, съгласно ал.1 и 2 от тази норма, осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване, които са за сметка на осигурителите, се внасят едновременно с изплащането на дължимото възнаграждение или на част от него, осигурителните вноски за сметка на осигурените лица се внасят при изплащане на дължимото възнаграждение.
Сроковете за подаването на данни с Декларация образец № 1 „Данни за осигуреното лице“ и Декларация обр. № 6 „ Данни за дължими вноски и данък по чл.42 от ЗДДФЛ” са определени в чл.3 от Наредба Н-8 от 29 декември 2005 г. на Министъра на финансите.
Декларация образец № 1 се подава от работодатели осигурители и техните клонове и поделения – за всеки календарен месец не по-късно от деня, следващ деня на възникване на последното задължение за внасяне на вноските за този месец, освен при изплащане на аванс, който не е единствено плащане за месеца.
В т.2 /„месец”/ от декларация образец № 1, следва да се посочи месеца /от 2011 г./ за който се отнасят данните и през който е положен трудът, а в т.12 „Вид осигурен“ се попълва код 10.
Във връзка с новата разпоредба на чл.3, ал.1, т.5 от Наредба Н-8, в сила от 01.01.2012 г., когато декларация образец №1 се подава след 30 април на годината, следваща годината, за която се отнася, тя се подава само след издадени задължителни предписания от контролните органи на Националния осигурителен институт/НОИ/.
Декларации образец № 1 не се подават за коригиране и заличаване на данни след 30 април на годината, следваща годината, за която се отнасят. След този срок декларации се подават само на електронен или хартиен носител след разрешение на НАП или НОИ във връзка с възложените им дейности.
Декларация образец № 6 се подава не по-късно от последния работен ден на календарния месец, през който са били дължими осигурителните вноски, вноските за фонд „Гарантирани вземания на работниците и служителите“ и данъкът по чл.42 от ЗДДФЛ.
В т.9 „месец и година” от декларация обр.№ 6 следва да се посочи месеца / от 2011г./ за който се отнасят осигурителните вноски, от т.10 до т. 15 се вписват дължимите осигурителни вноски, а в т.18 се посочва датата на начисляване/изплащане на възнагражденията.
Тъй като съгласно чл. 42, ал. 5 от ЗДДФЛ данъкът се дължи при окончателно изплащане на облагаемия доход за съответния месец, сумата на дължимия данък следва да се декларира в декл. Обр. 6 за месеца, през който са изплатени възнагражденията.