ЗДДС, чл. 163а;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 46;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 47;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 48.
Относно: Прилагане на чл. 163а от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Фактическа обстановка:
С договор от 30. 12. 2011 г. Община ……… – възлага на „………………….” – изпълнител да извършва дейностите по депониране на отпадъци и мониторинг на депо за неопасни отпадъци с. …………., община ………….. съгласно проект и условия в разрешение по чл. 12, ал. 1 от ЗУО за извършване на дейности по оползотворяване и/или обезвреждане на отпадъци.
Съгласно проект на технологията за обезвреждане на отпадъци на депо за отпадъци – община …………. дейностите по депониране на отпадъци в депо с. ………включват: приемане на отпадъците; транспортиране в района на депото и разтоварване; разстилане и уплътняване; запръстяване; депониране. Депото е собственост на община ………….. и в него се депонират битови, строителни и производствени отпадъци с неопасен произход.
За ревизирания период 01. 01. 2012 г. – 31. 03. 2012 г. дружеството е извършвало депониране на битови и производствени отпадъци в полза и на други търговски дружества, с които няма изрично сключени договори. За указаните услуги издава фактури с предмет на доставка: депониране на смесени, промишлени и строителни отпадъци, запръстяване на отпадъци и не е начислил ДДС като за основание е посочен чл. 163а, ал. 2 от ЗДДС.
Въпросът, поставен в запитването е следният:
Приложима ли е схемата на „обратното начисляване” на ДДС за осъществените дейности по депониране от дружеството, и може ли да се счита, че представляват дейности, съпътстващи тези по съхранение, обработка и преработка на отпадъци?
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл.10, ал.1, т.10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
На основание чл.163а от ЗДДС данъкът за доставките на стоки и услуги, посочени в приложение № 2 на закона е изискуем от получателя – регистрирано по ЗДДС лице, независимо дали доставчикът е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Според дадените дефиниции в § 1, т. 46, 47 и 48 от ДР на ЗДДС, услугите по т. 5 на Приложение № 2 към глава деветнадесета „а“ са:
1. „Добив на отпадъци“ е всяка дейност, в резултат от която се образуват отпадъци.
2. „Обработка на отпадъци“ е всяка дейност по събиране, съхранение, сортиране и механична обработка на отпадъци без изменение на химическия им състав.
3. „Преработка на отпадъци“ е всяка дейност, която променя свойствата или състава на отпадъците, като ги превръща в суровини за производство на крайни продукти или в крайни продукти.
С оглед цитираните разпоредби, за да се отговори на въпроса, дали предоставяните от дружеството услуги по обезвреждане на отпадъци, чрез депониране (включително услугата ”запръстяване”, която е определена с отделна цена), попадат в обхвата на чл. 163а от ЗДДС, следва да се определи характера на извършваните услуги.
Съгласно § 1, т. 11 от ДР на Закона за управление на отпадъците (ЗУО) „Депониране на отпадъци” е метод, при който не се предвижда последващо третиране на отпадъците и представлява складиране на отпадъци за срок, по-дълъг от три години – за отпадъци, предназначени за оползотворяване, и една година – за отпадъци, предназначени за обезвреждане, по начин, който не представлява опасност за човешкото здраве и околната среда.
Според приложения към запитването проект на технология за обезвреждане на отпадъци, чрез депониране, на депо за отпадъци – община ……….., дейностите по депониране на отпадъци в депо с. ………. включват: приемане на отпадъците, транспортиране в района на депото и разтоварване; разстилане и уплътняване; запръстяване; депониране. Съгласно разпоредбата на чл. 39, ал. 1, т. 3 от Наредба № 8 от 24.08.2004 г. за условията и изискванията за изграждане и експлоатация на депа и на други съоръжения и инсталации за оползотворяване и обезвреждане на отпадъци, при експлоатацията на депата за отпадъци операторът спазва технологията за депониране, в т.ч. ежедневното запръстяване на работния участък от депото. В този смисъл, услугата по „запръстяване” представлява част от технологията по обезвреждане, чрез депониране, и е неразделна част от процеса, с оглед постигане на завършеност и цялостност на основната услуга. След като запръстяването е част от дейността по депонирането на отпадъците, то в настоящия случай не може да се твърди, че същото представлява отделна доставка, независимо от обстоятелството, че договарянето е постигнато не за цялата услуга, а за отделните й компоненти.
За да се определи дали данъчно задълженото лице извършва за потребителя, няколко самостоятелни основни доставки или една-единствена доставка, е необходимо да се търсят характерните елементи на въпросната операция и да се вземат предвид всички обстоятелства, при които тя се извършва. Следва да се има предвид, че в общия случай всяка операция трябва да бъде считана за отделна и независима, но от друга страна, операция, която от икономическа гледна точка се състои от една-единствена доставка, не трябва да бъда изкуствено разделяна на части, за да не се наруши функционалността на системата на ДДС (вж. Решение по дело CPP, т. 29, Решение по дело Aktiebolaget NN,т. 22 и Решение от 22 октомври 2009 г. по дело Swiss Re Germany Holding, C?242/08, Сборник, стр. I?10099, точка 51). Във връзка с това, СЕС се е произнесъл, че е налице една доставка, когато два или повече елемента или действия, доставени от данъчно задълженото лице, са толкова тясно свързани, че образуват обективно погледнато, една, неделима икономическа доставка, чието разделяне на части би било изкуствено (вж. Решение по дело CPP, т. 28 и 29, Решение по дело № 111/05 Aktiebolaget NN, т. 23, Решение по дело Ludwig, т.17, Решение по дело Levob Verzekeringen и OV Bank, т. 22).
Доколкото, по смисъла на чл. 39 от Наредба № 8 от 24. 08. 2004 г. и разписаното в технологията за обезвреждане на отпадъци, чрез депониране, на депо за отпадъци – община ……………, услугата по „запръстяване” е неразделна част от процеса по обезвреждане, чрез депониране, то в настоящия случай не може да се твърди, че същото представлява отделна доставка, независимо от обстоятелството, че е договорена отделна цена.
Предвид това, че депонирането на отпадъци (по смисъла на определението дадено в § 1, т. 11 от ДР на ЗУО) по същество представлява складиране на отпадъците, дейностите по депониране (включително „запръстяване), попадат в обхвата на глава деветнадесета „а” от ЗДДС и за тях е приложимо т. нар. „обратно начисляване”.