fbpx

Търсене...

Прилагане на разпоредбите на ЗКПО и осигурителното законодателство във връзка със направена застраховка „Живот”

 

ЗКПО, чл. 204, т. 2, буква „а”;

ДР на ЗКПО, § 1, т. 34;

ДР на ЗКПО, § 1, т. 55;

ДР на ЗДДФЛ, § 1, т. 14;

КТ, чл. 293;

КТ, чл. 294;

КСО, чл. 6, ал. 11;

КСО, чл. 5, ал. 4;

КСО, чл. 6, ал. 2.

Относно: Прилагане на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и осигурителното законодателство във връзка със направена застраховка „Живот”

Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх…… 2012 г., сте посочили, че дружеството е направило корпоративна застраховка „Живот” за всичките си служители. Условията по застраховката са такива, че служителят ще ползва застрахователната сума единствено ако настъпи застрахователно събитие – злополука или смърт (приложено е копие от застрахователна полица). В противен случай застрахователната сума си остава на разпореждането на работодателя, който се явява ползващо лице съгласно застрахователната полица. В случай, че работникът напусне, застраховката се прехвърля на новопостъпил работник или се прекратява като сумата остава в дружеството.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Годишните премии по посочената застраховка „Живот” представляват ли социален разход?

2. Дължат ли се осигурителни вноски по посочената застраховка „Живот”?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата  нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, по така поставените въпроси изразявам следното становище:   

По първия поставен въпрос:

Съгласно чл. 204, т. 2, б. «а» от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите разходи за вноски (премии) за допълнително доброволно осигуряване за доброволно здравно осигуряване и за застраховки «Живот», които според посочената разпоредба са социални разходи, предоставени в натура, извършени в полза на работници и служители и лица, наети по договори за управление и контрол (наети лица).

По смисъла на § 1, т. 34 от Допълнителните разпоредби на Закона за корпоративното и подоходно облагане (ЗКПО) „социални разходи, предоставени в натура“ са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда (КТ) и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол.

Доколкото застраховката е направена в полза на всички наети лица, в т.ч. и на лицата, наети по договори за управление и контрол, извършените разходи отговарят на изискването за общодостъпност на социалните придобивки, което е едно от условията за квалифицирането им като социални разходи.

На следващо място е необходимо да се установи дали направената от дружеството застраховка представлява застраховка „Живот” по смисъла на § 1, т. 55 от ДР на ЗКПО.

Съгласно посочената разпоредба, която препраща към § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ, застраховки «Живот» са видовете застраховки по раздел І , т. 1 и 3 от приложение № 1 към Кодекса за застраховането (КЗ), сключвани от застрахователи, лицензирани съгласно Кодекса за застраховането, или от застрахователи със седалище в държава-членка на Европейския съюз, или в друга държава-страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, извършващи дейност при условията на правото на установяване или на свободата на предоставяне на услуги.

Следователно, в описания случай като социални разходи, предоставени в натура, по смисъла на ЗКПО се определят разходите за премии по следните видове застраховки:

т. 1. Застраховка „Живот“ и рента:

а) застраховка „Живот“ с покритие на рисковете „смърт“ или „доживяване на определена възраст“, или „доживяване на определена възраст или по-ранна смърт“;

б) застраховка за пенсия или рента, включваща спестовна част и задължение за еднократни или периодични плащания.

т. 3. Застраховка „Живот“, свързана с инвестиционен фонд.

Посочената в т. 6 на Раздел І от Приложение № 1 към КЗ допълнителна застраховка е застраховка, осигуряваща допълнителни застрахователни покрития, включващи което и да е или комбинация от:

а) смърт вследствие на злополука;

б) трайно загубена или намалена работоспособност или определени вид и степен на увреждане вследствие на злополука;

в) трайно загубена или намалена работоспособност или определени вид и степен на увреждане вследствие на заболяване;

г) временна неработоспособност вследствие на злополука;

д) временна неработоспособност вследствие на заболяване;

е) невъзможност за упражняване на професия или занаят вследствие на телесно увреждане;

ж) хоспитализация;

з) тежки заболявания;

и) медицински разходи.

Допълнителната застраховка по точка 6 на Раздел І от Приложение № 1 към КЗ може да се включва като допълнение към другите застраховки „Живот”. Безспорно, включването на допълнителни покрития не променя характера и предмета на договора по застраховка „Живот”, а разширява неговото действие. От друга страна, допълнителната застраховка не е включена в обхвата на видовете застраховки, посочени в § 1, т. 55 от ДР на ЗКПО във връзка с § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ, разходите за които представляват социални разходи съгласно чл. 204, т. 2, б. „а” от ЗКПО. Съгласно чл. 60 от Конституцията на Република България данъчните облекчения и утежнения могат да се установяват само със закон. От този текст следва също, че данъчни задължения не могат да се извличат по тълкувателен път, данъчните закони не могат да се тълкуват стеснително, разширително или да се прилагат по аналогия (Тълкувателно решение на ВАС № 3 от 06.06.2008 г.). Нормата на чл. 204, т. 2, б. „а” във връзка с чл. 208 от ЗКПО създава данъчно облекчение, поради което се явява императивна и не може да бъде тълкувана разширително, като се прилага и за видове застраховки „Живот” извън изрично посочените в § 1, т. 55 от ДР на ЗКПО във връзка с § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ.

В този смисъл, за да се приложат разпоредбите на чл. 204, т. 2, б. „а” и чл. 208 от ЗКПО, застраховката „Живот” следва да покрива само рисковете, посочени в т. 1 и 3 от Приложение № 1 към КЗ.

В случаите на смесени застраховки „Живот”, в които са включени и рискове по  т. 6 от Раздел І на Приложение № 1 от КЗ, следва да има разграничение на застрахователната премия по основната застраховка „Живот” и на застрахователните премии по допълнителните застраховки, като в тези случаи разпоредбите на  чл. 204, т. 2, б. „а” и чл. 208 от ЗКПО ще се приложат само по отношение на застрахователната премия по основната застраховка „Живот”.  Още повече, че в чл. 184 от КЗ като задължителни реквизити, които трябва да съдържа застрахователния договор са посочени и покритите застрахователни рискове, застрахователната сума или начина на определянето й, както и застрахователната премия или начина на определянето й и реда за нейното плащане. В чл. 185, ал. 1 от КЗ изрично е регламентирано, че застрахователят е длъжен да предоставя на всеки потребител на застрахователни услуги преди сключването на застрахователен договор по раздел I от приложение № 1 информация в подходяща писмена форма за съответния вид застраховка, която да съдържа покритите и изключените рискове; начина за определяне на премиите, както и размера на премията, който съответства на основното и допълнителното покритие. Видно от приложената към писмото полица, в нея не е налице такова разграничение.

            Следва да се има предвид, че когато в издадения документ премията по смесените застраховки ”Живот” е определена като обща сума, включваща и допълнителни рискове, извън обхвата на регламентираните в т. 1 и 3 от Раздел І на Приложение № 1 от КЗ, тежестта за доказването на частта, върху която ще се приложат разпоредбите на чл. 204, т. 2, б. „а” и чл. 208 от ЗКПО, е на данъчно задължените лица.

По втория поставен въпрос:

Трудовата дейност е основна предпоставка за възникване на задължението за социално осигуряване. Основание за това е разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от КСО, съгласно която осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 ичл. 4а, ал. 1 от КСО и за която са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.  

Съгласно чл. 6, ал. 2 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените  и други доходи от трудова дейност. За работниците и служителите, осигурителните вноски се дължат върху получените, или начислените, но неизплатени брутни месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по основни икономически дейности и квалификационни групи професии и върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване /чл.6, ал.3/.

           Социално-битовото и културното обслужване на работниците и служителите, уредено в чл. 292 – чл. 300 от Кодекса на труда (КТ), се финансира със средства от работодателя и от други източници. Начинът на използването им се определя с решение на общото събрание на работниците и служителите (чл. 293, ал. 1 от КТ). Тези средства не могат да се изземват и използват за други цели (чл. 293, ал. 2). Средствата за социално-битовото и културното обслужване на работниците и служителите (СБКО) могат да се изразходват от работодателите, самостоятелно или съвместно с  други  органи и организации, в направленията по чл. 294 от КТ. Социалните придобивки, които работодателите предоставят на работниците и служителите  по реда на посочените разпоредби могат да се получават пряко от лицата в пари или в натура, както и косвено – за издръжка на столове, търговски обекти, бази за отдих и др.

Важно е да се има предвид, че дължимостта на осигурителните вноски върху социалните разходи не е свързана с данъчното им третиране съгласно ЗДДФЛ и ЗКПО. Единственото изключение са разпоредбите относно ваучерите за храна, които препращат към ЗКПО.

За целите на осигуряването, за да бъдат разглеждани като социални разходи, средствата за СБКО следва да са предоставени по реда на чл. 293 и чл. 294 от Кодекса на труда.

Задължението за внасяне на осигурителни вноски върху средствата за социални разходи и основанията за възникването му са нормативно регламентирани в чл. 6, ал. 11 от КСО. Съгласно тази разпоредба върху средствата за социални разходи, давани постоянно или периодично пряко на лицата по чл. 4, ал. 1 и 2 от същия кодекс в пари или натура, се внасят осигурителни вноски в размера за фонд „Пенсии“, определен по реда на ал. 3 и ал. 5 и за допълнително задължително пенсионно осигуряване (чл. 6, ал. 11 във връзка с чл. 157, ал. 6 от КСО). Предвид уреденото по силата на чл. 40, ал. 1, т. 1 от Закона за здравното осигуряване уеднаквяване на осигурителния доход за държавното обществено осигуряване и здравното осигуряване, върху средствата за социални разходи се дължат и здравноосигурителни вноски.

Разпоредбите на КСО по отношение елементите на осигурителния доход са доразвити в Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ).

На основание чл. 2, ал. 1 от наредбата осигурителни вноски се изчисляват и внасят върху сумите, изплатени  или начислени и неизплатени за сметка на средствата за социални разходи пряко, постоянно или периодично в пари или в натура на лицата но чл. 4, ал. 1 и 2 от КСО. В чл. 2, ал. 2 и ал. 3 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски, са определени социалните разходи, върху които не се дължат осигурителни вноски. Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени за сметка на социалните разходи за издръжка на столове (включително за поевтиняване на храната в тях), на здравни и лечебни заведения, детски заведения, почивни бази, поддържане на културни потребности на работниците и служителите, вноски за доброволно пенсионно осигуряване, доброволно здравно осигуряване и доброволно осигуряване за безработица и професионална квалификация, както и върху еднократните помощи в пари или в натура, изплатени на работниците и служителите за лекарства, при продължително боледуване, за раждане, при смърт на член от семейството или при други случайно настъпили събития. Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени под формата на ваучери за храна на работници и служители, включително на лицата, работещи по договори за управление при условията на чл. 209, ал. 1  от ЗКПО.

От цитираните разпоредби на наредбата е видно, че разходите за застраховки „Живот” не са включени в социалните разходи, върху които не се начисляват и внасят осигурителни вноски.

Друг аргумент по отношение на основанията за начисляване на осигурителни вноски върху изплатените от работодателите премии за застраховка „Живот” може да се изведе по аргумент на противното от нормата на чл. 2а от споменатата наредба, съгласно която осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху направените от работодателя разходи за застраховки, определени като задължителни с нормативен акт.

Предвид изложеното, върху разходите /премиите/ по застраховки „Живот”, направени от работодател в полза на работниците и служителите, които не са предвидени в нормативен акт, се дължат осигурителни вноски.

           Сумите за социални разходи, върху които са внесени или дължими осигурителни вноски, не се включват при определянето на минималния месечен осигурителен доход за съответната професия по икономическа дейност на осигурителя.

В съответствие с разпоредбата на чл. 5, ал. 4 от КСО осигурителят е длъжен да подаде данни за осигурителния доход и за осигурителните вноски (вкл. и внесените върху сумите за социални разходи) – поотделно за всяко лице подлежащо на осигуряване. Данните се подават с декларация обр. № 1 „Данни за осигуреното лице”, приложение № 1 от Наредба № Н-8 от 29 декември 2005г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица. По реда на същата наредба се представят и данните за дължимите осигурителни вноски (вкл. и върху сумите за социални разходи) с декларация обр. № 6 „Данни за дължими вноски и данък по чл. 42 ЗДДФЛ” – приложение № 4 към наредбата.