С Ваше писмено запитване, постъпило с вх. № 31.10.2012г. в Дирекция «ОУИ» е изложена следната фактическа обстановка: Дружеството е регистрирано като АГППМП. Съдружниците работят като общо практикуващи лекари и полагат личен труд. Същите се самоосигуряват на база минималния осигурителен доход – 420 лв. Въпросът, който се поставя е: Възможно ли е лекарите да полагат личен труд срещу полагащо се възнаграждение, което да се отчита като счетоводен разход и да се приложи чл. 42 от ЗКПО? Съобразявайки относимата правна уредба за 2012г., изразявам следното становище: Съгласно § 1, т. 26, буква „и” от допълнителните разпоредби на Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ правоотношенията, независимо от основанието за възникването им, със съдружници и член-кооператори, както и с акционери, притежаващи повече от 5 на сто от капитала на акционерното дружество, за полагане на личен труд в дружествата и кооперациите, в които те са съдружници, член-кооператори или акционери се приравняват на трудови. При уреждане на правоотношенията между дружеството и физическите лица – съдружници, следва да са спазени изискванията на законовите разпоредби в съответните нормативни актове /КТ, ТЗ, КСО, ЗЗО, ЗЗД/. Полагането на личен труд във връзка с дейността на дружеството се възмездява чрез договореното възнаграждение. Същото става счетоводен разход чрез неговото начисляване. Осчетоводяването на разходите за възнаграждения за положения личен труд, трябва да се основава на първични счетоводни документи за определяне и начисляване на посочените разходи /договори, ведомости и др./ Минималните изисквания към първичните счетоводни документи, които засягат дейността на предприятието, са посочени в чл. 7, ал. 2 от Закона за счетоводството /ЗСч/. Данъчното третиране на разходите по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ е в зависимост от документалното им доказване и с оглед необходимостта от извършването им за реализиране на целите и предмета на дейност на дружеството. На основание разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. Ето защо, за да са признати за данъчни цели разходите за възнаграждения за положен личен труд, следва да са документално обосновани, съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, и да са начислени във връзка с дейността на дружеството. При приключване на данъчната година и изготвяне на годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО, дружеството е необходимо да има предвид разпоредбите на чл. 42 от ЗКПО. Съгласно ал. 1 от посочената норма разходите на данъчно задължено лице, представляващи доходи на местни физически лица по ЗДДФЛ /в т.ч. начислените възнаграждения за положен личен труд/, които не са изплатени към 31 декември на текущата година, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане т.е. с тях се увеличава счетоводния финансов резултат. Изключение е направено с ал. 2 на чл. 42 от корпоративния закон, съгласно което не се извършва увеличение с разходите, представляващи: 1. основно или допълнително трудово възнаграждение, определено с нормативен акт; 2. доходи на еднолични търговци. Възнагражденията за положен личен труд на съдружниците са приравнени към трудови правоотношения за целите на определяне на данъка върху доходите на физическите лица по смисъла и за целите на ЗДДФЛ. По своята същност те не представляват трудови възнаграждения по смисъла на Кодекса на труда и поради липсата в ЗКПО на специална препратка към § 1, т. 26, буква «и» от ДР на ЗДДФЛ не е възможно да се приложи изключението по чл. 42, ал. 2, т. 1 от ЗКПО, относно начислените и неизплатени възнаграждения. Непризнатите разходи за начислени, но неизплатени възнаграждения за положен личен труд се признават за данъчни цели в годината, през която доходът е изплатен, до размера на изплатения доход, т.е. в следващ отчетен период данъчният закон допуска намаление на счетоводния финансов резултат, но само при реално изплащане на възнагражденията. В запитването е посочено, че възнаграждението на физическите лица – съдружници за положения личен труд в дружеството ще е в размер на 420 лв. Физическите лица, които в качеството си на самоосигуряващи се лица ще получават възнаграждение за личен труд, следва да подават годишна данъчна декларация на основание по чл. 50, ал. 3 и чл. 52, ал. 2 от ЗДДФЛ. Информацията за попълване на годишната данъчна декларация се намира в служебната бележка, която на основание чл. 45, ал. 2 от ЗДДФЛ се издава и предоставя на работника/ служителя за придобития през годината облагаем доход и за удържания през годината данък, когато доходът е от правоотношение по § 1, т. 26, буква „и” от ДР на закона. Получените месечни възнаграждения се облагат с авансов данък, в съответствие с разпоредбите на чл. 42, ал. 2 от ЗДДФЛ, като облагаемият доход по чл. 24, начислен за съответния месец, се намалява с авансово внесените чрез дружеството осигурителни вноски, които самоосигуряващото се лице е длъжно да прави за данъчната година за своя сметка по реда на КСО и ЗЗО. Съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДФЛ годишната данъчна основа на самоосигуряващите се лица, придобили доходи от трудови правоотношения по параграф 1, т. 26, буква „и“ от допълнителните разпоредби, се намалява и с осигурителните вноски, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на КСО и ЗЗО. На основание чл. 49, ал. 8 от ЗДДФЛ така придобитите доходи не се включват при годишното преизчисляване на доходите от трудови правоотношения, извършвано от работодателя. Доколкото посочените доходи са дефинирани като доходи от трудови правоотношения, но само за целите на ЗДДФЛ, те не подлежат на деклариране в справката по чл. 73 от ЗДДФЛ /чл. 73, ал. 2 от ЗДДФЛ – по аргумент от противното/.
Становища на НАП