Изх. № 23-31-96/05.06.2014 г.
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 23-31-96/….2014 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС).
Фактическата обстановка, изложена в запитването е следната:
„К.Б.” АД е местно юридическо лице, регистрирано по ЗДДС, което осигурява на работниците и служителите си храна и транспорт.С цел равнопоставеност на всички работници и служители, работещи на различни места в страната, средствата за храна се предоставят, както следва:
– при наличие на стол за хранене – храна, платена от дружеството до утвърден лимит.
– при липса на стол за хранене – ваучери за храна за пазаруване в търговската мрежа, издадени от оператор по чл. 209, ал. 1, т. 3 от ЗКПО.
Сумите, предоставяни за храна, независимо дали са за столово храненеили за ваучери за пазаруване в търговската мрежа са еднакви за всеки служител с изключение на лицата в отпуск по майчинство и в продължителен отпуск по болест.
Осигуреният транспорт за служителите, които не ползват служебен автомобил, се предоставя по следния начин:
– организиран транспорт за лицата, работещи в отдалечени райони, който се извършва от наета за целта транспортна фирма. Не се осъществява с леки автомобили или по допълнителни автобусни.
– карти за градски транспорт за лицата, които не ползват организирания транспорт или друга форма за предоставяне на суми за транспорт.
– ваучери за гориво на лицата, които не ползват организирания транспорт;
– сума, предоставяна заедно с трудовото възнаграждение за лицата, които не ползват организиран транспорт или другите форми за предоставяне на суми за транспорт. Тези суми се облагат по реда на Закона за данък върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
При всички форми за предоставяне на транспорт, сумата за един служител е еднаква, като са изключени лицата в отпуск по майчинство и в продължителенотпуск по болест.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Следва ли предоставената храна до 60,00 лв. под формата на ваучери за храна да се счита за социален разход по смисъла на чл. 209 от ЗКПО?
2. Трябва ли да се облагат с данък върху разходите по реда на ЗКПО сумите за организиран транспорт под формите, посочени във фактическата обстановка?
3. Дружеството има ли право на приспадане на данъчен кредит за предоставените от транспортната фирма услуги – организиран транспортна служители, когато са изпълнени условията на чл. 71 и чл. 72 от ЗДДС?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По отношение прилагането на ЗКПО
По първи въпрос:
Съгласно чл. 204, т. 2 от ЗКПО социалните разходи, предоставени в натура на работниците и служителите и лица наети, по договор за управление и контрол се облагат с данък върху разходите.
За целите на данъчното облагане понятието „социални разходи, предоставени в натура” е дефинирано в т. 34 на § 1 от ДР на ЗКПО, чиито критерии трябва да са изпълнени едновременно, за да може определени разходи да се квалифицират като социални и да се третират по реда на глава четвърта от закона. Според цитираното определение „социални разходи, предоставени в натура” са: отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда (КТ) и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни до всички работници и служители и за лицата, наети по договори за управление и контрол. Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
Разходите за ваучери за храна са включени изрично в чл. 204, т. 2, буква „б” от ЗКПО като социални разходи, предоставени в натура. Не се облагат разходите за ваучери за храна в размер до 60,00 лв. месечно на всяко наето лице, когато са налице условията на чл. 209, ал. 1 от ЗКПО. Неизпълнението на тези условия или на някое от тях е основание за облагане на целия размер на начисления разход. В случай, че са изпълнени всички условия, само превишението на тези разходи над 60,00 лв. месечно на всяко наето лицеподлежи на облагане с данък.
По втори въпрос:
Принципната постановка в ЗКПО по отношение на разходите за транспорт на служителите от местоживеенето до местоработата и обратно, е че те са социални разходи (когато отговарят на изискванията на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО) и са освободени от облагане с данък върху разходите при условията на чл. 210 от същия закон.
Доколкото в случая дружеството осигурява транспорт от местоживеенето до местоработата на служителите, като им предоставя възможност да се възползват от алтернативни форми /на еднаква стойност/, може да се приеме, че са налице социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, тъй като е съобразено изискването за достъпност на социалната придобивка за всички наети лица.
Според цитираната разпоредба на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, когато между работодателя и наетите лица са налице каквито и да било паричнивзаимоотношения, несе счита,чесоциалните придобивки са предоставени в натура. Видно от представените факти в запитването, една от формите на осигурен транспорт за служителите на дружеството е сума, предоставена с трудовото възнаграждение, обложена по реда на ЗДДФЛ.
Предвид цитираните горе разпоредби и с оглед изложената фактическа обстановка, разходите за предоставени суми нямат характер на социални разходи, предоставени в натура. Съгласно чл. 205 от ЗКПО социалните разходи, които не са предоставени в натура, представляващи доход на физическо лице, се облагат при условията и по реда на ЗДДФЛ.
Разходите за транспорт, които не са предоставени по реда на ЗКПО и/или не се третират като социални разходи, не попадат в изключените от облагане доходи по чл. 24, ал. 2, т. 9 на ЗДДФЛ. В съответствие с разпоредбата на чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ, същите представляват облагаем доход от трудови правоотношения за физическите лица.
По отношение прилагането на ЗДДС:
По трети въпрос:
Според чл. 2, т. 1 от ЗДДС обект на облагане с данък върху добавената стойност са доставките, които имат възмезден характер. Това означава, че когато доставката е се определя от §1, т.8 от ДР на ЗДДС като безвъзмездна, какъвто в случая е превоза на персонала, то тази доставка не попада в предметния обхват на закона и съответно не подлежи на облагане с данък върху добавената стойност.
По силата на чл. 9, ал.3, т.1 и т.2 от ЗДДС въпреки безвъзмездния си характер определени доставки се приравняват на възмездни. Това са:
– предоставяне на услуга за лични нужди на данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на работниците и служителите или за цели, различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, при извършването на която се използва стока, при чието производство, придобиване или внос е приспаднат частичен или пълен данъчен кредит;
– безвъзмездно предоставяне на услуга за лични нужди на данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на работниците и служителите или за цели, различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице.
Същевременно в ал.4 от чл.9 от ЗДДС са предвидени случаи, при които не е налице доставка на услуга приравнена на възмездна и съответно не възниква задължение за начисляване на данък върху добавената стойност, независимо, че регистрираното лице е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит. Един от тези случай е безвъзмездното предоставяне на транспортно обслужване от местоживеенето до местоработата и обратно от работодател на неговите работници и служители, включително на тези по договори за управление, когато е за целите на икономическата дейност на лицето.
В глава седма от ЗДДС законодателят регламентира понятието данъчен кредит, правото на приспадане на данъчен кредит, ограничениятана приспадане на данъчен кредит, както и условията за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит.
По правило правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл.69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности различни от икономическата дейност на лицето (чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС).
От това правило са направени изключения, които са обект на разпоредбите на чл.70, ал.3, т.1 – т. 8 от ЗДДС, като по силата на т.2,ал.1, т.2 от същата разпоредба, не се прилага за транспортното обслужване от местоживеенето до местоработата и обратно от работодателя на работниците и служителите му, включително на тези по договори за управление, предоставяно безвъзмездно от работодателя, за целите на икономическата му дейност.
Във връзка с гореизложеното, в конкретния случай, при безвъзмездно предоставяне от работодателя за целите на икономическата му дейност, на транспортно обслужване от местоживеенето до местоработата и обратно, на работниците и служителите му,включително на тези по договори за управление, правото на приспадане на данъчен кредит за транспорта ще е налице, при спазване на условията за упражняването му,визирани в чл.71 и чл.72 от ЗДДС.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.