ОТНОСНО: Данъчно третиране на доставки на услуги онлайн на физически лица от ЕС и извън него по реда и смисъла на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция ОДОП …. постъпи Ваше запитване с вх. № 96-00-13 от 12.02.2021г., относно данъчно третиране на доставки на услуги онлайн на физически лица от ЕС и извън него по реда и смисъла на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Съгласно изложената фактическа обстановка, сте в процес на изработка на сайт за спортни прогнози, на който няма да се извършват залагания и който предполагате, че ще бъде използван от физически лица, както от Европейския съюз, така и извън него. Разплащанията ще се извършват чрез банкова карта и Paypal.
Във връзка с гореизложеното сте поставили следните въпроси:
1.Трябва ли да има задължителна регистрация по ЗДДС до 01.07.2021 г. и след тази дата?
2.Тези прогнози отнасят ли се към електронни услуги?
3.Необходимо ли е при разплащания с карта да има софтуер за отпечатване на фискален/системен бон?
4.Декларира ли се съгласно Наредба Н-18 този софтуер?
Предвид поставените въпроси и относимата нормативна уредба в областта на данъка върху добавената стойност, както и недостатъчно изяснената фактическа изразявам следното принципно становище:
По въпросите по ЗДДС:
Съгласно параграф 1, т. 14 /изм. – ДВ, бр. 105 от 2014 г., в сила от 01.01.2015 г./ от Допълнителните разпоредби на ЗДДС, „услуги, извършени по електронен път“ са услугите, предвидени в Приложение II на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и чл. 7 на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ, L 77/1 от 23 март 2011 г.), както и в Регламент за изпълнение (ЕС) № 1042/2013 на Съвета от 7 октомври 2013 г. за изменение на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 по отношение на място на доставки на услуги.
Следва да имате предвид, че когато доставчикът на услуги и негов клиент кореспондират по електронна поща, това само по себе си не означава, че услугата се извършва по електронен път.
В Приложение II на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност 2006/112/ЕО са посочени следните услуги:
1.)Доставка на интернет адрес, уебхостване, дистанционно поддържане на програми и оборудване;
2.)Доставка и осъвременяване на софтуер;
3.)Доставка на образи, текст и информация и предоставяне на бази данни;
4.)Доставка на музика, филми и игри, включително игри на шанса и хаз.игри, и политически, културни, художествени, спортни, научни и развлекателни предавания и мероприятия;
5.)Доставка на дистанционно обучение.
В чл. 7, параграф 1 на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност е посочено, че понятието „услуги, предоставяни по електронен път“ съгласно Директива 2006/112/ЕО, включва услуги, които се предоставят чрез интернет или електронна мрежа, както и които се предоставят по принцип автоматизирано — предвид естеството им, при минимална намеса на човешки фактор и които е невъзможно да бъдат предоставени при отсъствието на информационни технологии.
Доколкото достъпът до информация, каквато е прогнозата за спортно събитие се осъществява без намесата на доставчика и клиентът заплаща за достъпа до тези данни, това ще се счита за услуга, предоставена по електронен път.
В случай, че съответното лице (което не сте идентифицирали в отправеното от Вас запитване) осъществява услуги, извършвани по електронен път на клиенти, които са данъчно незадължени лица (физически лица), следва да имате предвид следното:
Съгласно чл. 21, ал. 6 от ЗДДС (изм. – ДВ, бр. 105 от 2014 г., в сила от 01.01.2015 г.), мястото на изпълнение при доставка на далекосъобщителни услуги, на услуги за радио и телевизионно излъчване и на услуги, извършвани по електронен път, по които получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където това лице е установено, има постоянен адрес или обичайно пребиваване.
Следва да имате предвид, че доставчик на услуги, извършвани по електронен път, може да счита всеки клиент, който не предостави идентификационен номер по ДДС, за данъчно незадължено лице.
Алинея 6 не се прилага, когато едновременно са налице следните условия:
– доставчикът е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване само на територията на една държава членка;
– услугите се предоставят на данъчно незадължени лица, които са установени, имат постоянен адрес или обичайно пребиваване в държави членки, различни от държавата членка по т. 1;
– общата стойност без ДДС на доставките по т. 2 не надвишава през текущата календарна година и не е надвишавала през предходната календарна година 10 000 евро или равностойността им в националната валута на държавата членка, в която е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване доставчикът по т. 1; равностойността в национална валута се определя по обменния курс, публикуван от Европейската централна банка към 5 декември 2017 г. (чл. 21, ал. 8 от ЗДДС в сила до 30.06.2021г.).
Мястото на изпълнение на доставката, с която се надхвърли посоченият праг по чл. 21, ал. 8, т. 3 от ЗДДС през съответната календарна година, е мястото, където получателят – ДНЗЛ е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване.
Когато едновременно са налице условията по чл. 21, ал. 8 от ЗДДС, лицето може да избере да определя мястото на изпълнение по реда на чл. 21, ал. 6 от ЗДДС. В тези случаи ал. 6 се прилага до изтичане на две календарни години, считано от началото на календарната година, следваща годината на избора (чл. 21, ал. 10 от ЗДДС в сила до 30.06.2021г.).
Правото на избор по ал. 10 от доставчик, който е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване само на територията на страната, се упражнява по реда на чл. 156, ал. 14 или по правилата за регистрация за целите на данъка върху добавената стойност на съответната държава членка, където получателят е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване – чл. 21, ал. 11 от ЗДДС, в сила до 30.06.2021г.
По отношение на регистрационния режим на лице – доставчик на услуги, предоставяни по електронен път, следва да имате предвид следното:
При наличие на условията по чл. 21, ал. 8 от закона и неупражнено право от доставчика по ал. 10 от същата разпоредба тези доставки ще участват при формиране на облагаемия оборот за целите на регистрация по чл. 96 от закона.
Данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея (чл. 3, ал. 1 от ЗДДС).
Определение за независима икономическа дейност е дадено в чл. 3, ал. 2 от ЗДДС – това е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
Системността в аспект на независимата икономическа дейност следва да бъде разглеждана с оглед наличието на трайно извършвана от лицето икономическа дейност по независим начин, а не за всяко от проявленията ? поотделно. В този смисъл независимо от статута на едно лице, същото е данъчно задължено лице на основание чл. 3, ал. 1 от ЗДДС в случаите, когато извършва независима икономическа дейност, т.е. извършва дейности системно, срещу възнаграждение.
Доколкото дейността, която възнамерявате да извършвате (предоставяне онлайн на прогнози за спортни събития) се счита, че има системен характер, ще се извършва срещу възнаграждение и ще бъде източник на постоянен, регулярен доход. Лицето, което извършва тази дейност ще придобие статут на данъчно задължено лице на основание чл. 3, ал. 1 от ЗДДС във връзка с извършваната от него независима икономическа дейност.
На основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът. По силата на ал. 2 от цитираната разпоредба облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
2. доставки на финансови услуги по чл. 46;
3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47.
В облагаемия оборот не се включват доставките по ал. 2, т. 2 и 3, когато не са свързани с основната дейност на лицето, доставките на дълготрайни активи, използвани в дейността на лицето, както и доставките, за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 и 3 (чл. 96, ал. 3 от закона).
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Освободените от облагане с ДДС доставки са регламентирани в глава четвърта от ЗДДС.
При определянето на облагаемия оборот за целите на чл. 96 от ЗДДС ще участват доставките на услуги по предоставяне онлайн на прогнози за спортни събития с място на изпълнение на територията на страната, както и всички извършвани от същото лице в качеството му на данъчно задължено лице облагаеми доставки с място на изпълнение на територията на страната. При липса на основание за регистрация по реда на чл. 96 от ЗДДС е предвидена възможност за регистрация по избор на основание чл. 100, ал. 1 от същия закон.
Необходимо е да имате предвид, че в ЗДДС е предвидена задължителна регистрация при доставки на услуги, данъкът за които е изискуем от получателя.
Съгласно чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС на регистрация по ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, което получава услуги с място на изпълнение на територията на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2.
По силата на чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС на регистрация по ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, установено на територията на страната, което предоставя услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка.
Данъчно задължено лице, регистрирано на основание ал. 1, се смята за регистрирано и по ал. 2 и обратното (чл. 97а, ал. 3 от ЗДДС).
За лицата по чл. 97а, ал. 1 и 2 възниква задължение за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС не по-късно от 7 дни преди датата, на която данъкът за доставката става изискуем (авансово плащане или данъчно събитие), като данъчната основа на получената услуга подлежи на облагане с данък (чл. 97а, ал. 4 от ЗДДС).
Съгласно чл. 97а, ал. 5 от ЗДДС лице, което е регистрирано на основание на този член и за което възникнат основания за задължителна регистрация по чл. 96, 97, 98 и 99 или за регистрация по избор по чл. 100, ал. 1, 2 и 3, се регистрира по реда и в сроковете за задължителна регистрация или регистрация по избор.
Необходимо е да имате предвид, че в ЗДДС за доставки на услуги, извършвани по електронен път с получатели – данъчно незадължени лица (физически лица), установени на територията на Европейския съюз е предвиден специален режим, наречен „режим в Съюза“ – чл. 156 от раздел III – Регистрация и дерегистрация за прилагане на режим в Съюза (редакцията до 30.06.2021г.). Прилагането на този режим не е задължително, като правото на избор е предоставено на доставчика. Съгласно разпоредбата на чл. 156, ал. 1 от ЗДДС право да се регистрира за прилагането на режима в Съюза има данъчно задължено лице, регистрирано на основание чл. 96, 98 или чл. 100, ал. 1 или 3, за което са налице едновременно следните условия:
– извършва доставки на далекосъобщителни услуги, услуги за радио- и телевизионно излъчване или услуги, извършвани по електронен път, с получатели – данъчно незадължени лица, които са установени или имат постоянен адрес, или обичайно пребивават в друга държава членка, в която данъчно задълженото лице няма постоянен обект и тези доставки не са с място на изпълнение на територията на страната;
– е установено по седалище и адрес на управление на територията на страната или, когато не е установено по седалище и адрес на управление на територията на Европейския съюз, е установено по постоянен обект на територията на страната;
– не е регистрирано за прилагането на този режим в друга държава членка, когато е установено по постоянен обект на територията на страната;
– не е в сила ограничение за регистрация по ал. 12 на чл. 156 от закона.
Съгласно чл. 156, ал. 2 от ЗДДС правото за регистрация за прилагане на режим в Съюза се упражнява, като лицето подава до компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите заявление за регистрация. Заявлението се подава по електронен път по реда на ДОПК с квалифициран електронен подпис посредством създадено за целта WEB-базирано приложение на страницата на Националната агенция за приходите (www.nap.bg) чрез въвеждане на данните през приложението.
В случай, че лицето не упражни правото си и не се регистрира за прилагане на специалния режим в Съюза, предвиден в ЗДДС, за същото ще възникне задължение за регистрация в съответната държава членка по потребление, в която е мястото на изпълнение на тези услуги съгласно законодателството на тази държава членка.
В хипотезата на получатели по доставката на услуга по електронен път – данъчно незадължени (физически) лица, установени извън ЕС, мястото на изпълнение отново ще се определи по реда на чл. 21, ал. 6 от материалния закон. Предвид обстоятелството, че това ще бъде място на територията на трета страна или трета територия, за лицето не е регламентирано задължение за евентуална регистрация там. За тази цел, същото следва да се запознае със законодателството на държавата, където е мястото на изпълнение на извършваните от същото доставки на услуги по електронен път.
Дружеството следва да се съобрази с измененията на ЗДДС от 01.07.2021 г. относно доставки на услуги на данъчно незадължени лица, установени в други държави членки.
По въпросите по Наредба Н-18/2006:
В частта на запитването Ви по трети и четвърти въпрос, Ви уведомявам, че същото е препратено за отговор по компетентност в Дирекция ДОМ при ЦУ на НАП София.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.