3_287/29.01.2013г.
ЗДДФЛ, чл. 26, ал. 1;
ЗДДФЛ, чл. 26, ал. 7;
ЗДДФЛ, § 1, т. 28, т. 30 от ДР;
ЗМДТ, чл. 61з, ал. 1;
Относно: Данъчно облагане на дейността изработка и търговия с бижута
Според изложеното в запитването през 2013г. физическо лице има намерение да изработва бижута, както и да изкупува такива, като същите ще бъдат предмет на продажба. Към момента няма регистрация като едноличен търговец.
Във връзка с горното се поставят следните въпроси:
1.Производството и продажбата на бижута патентна дейност ли е и подлежи ли на облагане по ЗМДТ?
2.Ако за тази дейност не се дължи патентен данък, какъв е редът за облаганесъгласно ЗДДФЛ?
При така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДФЛ (обн. ДВ, бр.95 от 24 ноември 2006г., посл. изм. бр. 94 от 30.11.2012 г.), Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО, обн. ДВ, бр. 105 от 22 декември 2006 г., посл. изм., бр. 94 от 30.11.2012 г., в сила от 01.01.2013 г.) и ЗМДТ (обн. ДВ. бр.117 от 10 декември 1997г., посл. изм. бр. 102 от 21.12.2012 г., в сила от 01.01.2013 г.) изразяваме следното становище:
С оглед разпоредбите на чл. 61з от ЗМДТ, физическите лица, включително едноличните търговци се облагат с годишен патентен данък за доходите от тези дейности при кумулативното наличие на следните условия:
1. оборотът на лицето за предходната година не превишава 50 000 лв. и
2. лицето не е регистрирано по Закона за данък върху добавената стойност, с изключение на регистрация за вътреобщностно придобиване по чл. 99 и чл. 100, ал. 2 от същия закон;
3. извършваната дейност е посочена в приложение № 4 (патентни дейности).
За да подлежи на облагане с патентен данък посочената от лицето дейност е необходимо указаните по – горе условия да са изпълнени едновременно.
От изложеното в запитването не става ясно от какъв материал ще бъдат направени бижутата, които лицето мисли да изработва и продава. За определяне начина на данъчното облагане от съществено значение е дали тези бижута ще съдържат благородни метали или ще са изработени от други материали. В ЗМДТ не се съдържа дефиниция на понятието „благородни метали“, но по смисъла на §1, т.1 от ДР на Валутния закон „благородни метали” са златото, среброто и платината в обработен и необработен вид.
При положение, че бижутата ще бъдат изработени от благородни метали, то извършваната дейност ще се квалифицира като такава по т.7 от Приложение № 4 към ЗМДТ „търговия, изработка и услуги за изделия от благородни метали”. Следва да се има предвид, че независимо дали ще се извършват поотделно или едновременно дейностите търговия, изработка и услуги за изделия от благородни метали, определянето размера на дължимия годишен патентен данък ще се извърши по реда на т. 7 от Приложение № 4 към Глава втора, раздел VІ от ЗМДТ при условие, че са изпълнени всички останали изисквания на чл. 61з, ал. 1 от ЗМДТ.
При условие, че бижутата, които ще се продават няма да съдържат благородни метали, то тогава дейността по изработването не попада сред посочените в Приложение № 4 към Глава втора, раздел VІ от ЗМДТ и следователно не подлежи на облагане с патентен данък.
За дейността изработване на бижута, несъдържащи благородни метали, е налице следното данъчно третиране:
За целите на облагането с данък върху общата годишна данъчна основа по реда на ЗДДФЛ, доходите от стопанска дейност са два вида: доходи от стопанска дейност като едноличен търговец и доходи от друга стопанска дейност. В обхвата на доходите от друга стопанска дейност попадат и доходите от упражняване на свободна професия, от упражняване на занаят и възнагражденията по извънтрудови правоотношения. Легалните дефиниции на тези понятия са дадени съответно в т. 28 – „упражняване на занаят”, т. 29- „лица, упражняващи свободна професия” и т. 30 – „извънтрудови правоотношения” на § 1 от ДР на ЗДДФЛ.
Съгласно т. 28 на § 1 от ДР на ЗДДФЛ “Упражняване на занаят“ е производството на изделия или предоставянето на услуги, осъществявани от физическо лице, вписано в регистъра на занаятчиите, което не е регистрирано като едноличен търговец.
Занаят по смисъла на чл.3, ал.1 от Закона за занаятите /ЗЗ/ е производството на изделия и/или предоставянето на услуги по занаятчийски начин. В алинея втора от същата правна норма е разписано, че предприятието за производство на изделия или за предоставяне на услуги е организирано по занаятчийски начин, когато за определяне на облика му са изпълнени едновременно следните изисквания:
1. дейността е включена в списъка на занаятите съгласно приложение № 1;
2. работата се изпълнява на ръка или с помощта на ръчни или други специфични за занаята инструменти; крайното изделие или услугата са сходни с други от същия вид или са уникални;
3. за извършването на дейността са необходими съответни знания, производствено-технически умения и практически навици, придобити със занаятчийско обучение и квалификация, с професионално обучение в системата на средното и висшето образование, с курсове за придобиване или повишаване на квалификацията, както и с професионален опит;
4. дейността се извършва от занаятчии – самостоятелно заети лица или обединени в дружества по Закона за задълженията и договорите.
Видно от цитираната правна норма е, че едно от изискванията дейността да се счита като извършена по занаятчийски начин е тя да фигурира в списък на занаятите съгласно приложение № 1 на ЗЗ. Извършваната от лицето дейност е в обхвата на приложението и същата е посочена в т. 3 – Изработка на накити. Самостоятелното упражняване на занаят се осъществява след вписване на собственика на занаятчийското предприятие в регистъра на занаятчиите.
Ако съгласно даденото определение в § 1, т. 28 от ДР на ЗДДФЛ полученият от лицето доход от изработването на бижута не може да се определи като доход от упражняване на занаят,то същият ще се квалифицира като доход от “извънтрудови правоотношения“, поради това, че същият не попада в хипотезата на § 1, т. 29 от ДР на ЗДДФЛ, обхващащалица, упражняващи свободна професия. По силата на т. 30 на § 1 от ДР на ЗДДФЛ “Извънтрудови правоотношения“ са правоотношенията извън тези по т. 26, 28 и 29, по силата на които се дължи постигането на определен резултат от физическо лице, което не е едноличен търговец.
С оглед на горепосочената дефиниция и тъй като доходът от продажбата на изработените от лицето бижута не може да се определи като доход от трудови правоотношения и отупражняване на свободна професия (§ 1, т. 26 и т. 29 от ДР на ЗДДФЛ) считаме, че същият представлява доход от “извънтрудови правоотношения”, при положение, че изработваните бижута не са обект на авторско право.
Данъчното третиране на доходите, придобити от упражняване на занаят, които не се облагат с патентен данък по реда на ЗМДТ е регламентирано в чл. 29, ал.1, т. 2, б. „в” от ЗДДФЛ. Съгласно тази норма облагаемият доход от стопанска дейност на физическите лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон, се определя, като придобитият доход се намалява с разходи за дейността в размер на 40 на сто. При условие, че придобитият от лицето доход е от извънтрудови правоотношения, същият се облага по реда на чл. 29, ал.1, т. 3 от ЗДДФЛ , в който е предвидено намаляване на придобития облагаем доход с 25 на сто разходи за дейността.
Относно дохода, реализиран от търговия на бижута, несъдържащи благородни метали, които лицето купува от трети лица и след това се продават, вариантите за облагане са следните:
При условие, че лицето отговаря на критериите, указани в чл. 61з, ал. 1 от ЗМДТ, разписани по – горе в настоящото изложение, то дейността ще бъде облагана с патентен данък.
Това е така, защото в т.3 от приложение №4 към ЗМДТ като облагаема с годишен патентен данък е посочена дейността „търговия на дребно до 100 кв.м нетна търговска площ на обекта”. Видно от цитираната разпоредба, дейността „търговия на дребно” подлежи на облагане с патентен данък само в случаите, когато се извършва в обект, чиято нетна търговска площ е ограничена до 100 кв. м. В тази връзка по смисъла на т.24 от §1 на ДР на ЗМДТ „обект” е всяко място, помещение и/или съоръжение, включително на открито, където се извършва дейност по приложение № 4, в т. ч.:
а) средствата за подслон и местата за настаняване;
б) заведенията за хранене и развлечения;
в) магазините, сергиите, масите на пазари, тротоари и улични платна;
г) ателиетата, работилниците и други помещения, независимо от това дали те служат и за други цели, или са част от недвижим имот.
Понятието “нетна търговска площ“ съгласно §1, т.28 от ДР на ЗМДТ е площта в съответния търговски обект, в т.ч. щандовете, която е достъпна за купувачите.
При положение, че не е изпълнено някое от условията, регламентирани в чл. 61з, ал.1 от ЗМДТ или в резултат на извършваната търговска дейност настъпят обстоятелства, които изключват облагането с патентен данък (например регистрация по ЗДДС), то тогава за целите на данъчното облагане получените доходи от покупко – продажба на бижута, ще бъде квалифициран като доходи от стопанска дейност като едноличен търговец, въпреки, че няма регистрация като такъв.
В този случай следва да се има предвид, че съгласно чл. 1, ал. 1, т. 1 от Търговския закон (ТЗ) търговец по смисъла на този закон е всяко физическо или юридическо лице, което по занятие извършва покупка на стоки или други вещи с цел да ги препродаде в първоначален, преработен или обработен вид. На основание чл. 1, ал. 3 от ТЗ за търговец се смята и всяко лице, образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин даже ако дейността му не е посочена в изброените в чл.1, ал.1 дейности.
В ал.1 на чл.1 от ТЗ акцентът е поставен върху това лицето по занятие да извършва такива сделки, т.е. това да е негова основна дейност и източник на доходи, а по ал.2 – да има предприятие, чийто предмет на дейност и обем на делата да изисква воденето на делата му по търговски начин.
Предвид изложеното дефинирането на едно физическо лицекато търговецне следва да се обвързва единствено с наличието или липсата на регистрация по реда на ТЗ. Акофизическото лице осъществява търговски сделки, не е от значение дали то е манифестирало или не участието си в тях като едноличен търговец. Тази теза се съдържа и в данъчния закон предвид разпоредбата на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ.
На основание чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ по реда за облагане на доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се облагат и доходите от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на Търговския закон, но не е регистрирано като едноличен търговец.
На основание чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на едноличния търговец без заличаване на едноличния търговец от търговския регистър. Годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се определя по реда на чл. 28 от ЗДДФЛ. Търговците по смисъла на ТЗ са предприятияпо смисъла на чл. 1, ал. 2 от Закона засчетоводството. За целите на облагането определянето на данъчна основа по чл. 26 от ЗДДФЛ е обвързано с определяне наданъчен финансов резултат, получен чрез преобразуване на счетоводния финансов резултат за данъчни цели по реда на ЗКПО.
От изложеното следва, че ако за лицето е изпълнена хипотезата на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ като лице, извършващо дейност като търговец същото следва да води счетоводство, спазвайки изискванията на Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти.