.№ 24-33-121
Дата: 04.11.2009 год.
ЗДДС, чл. 12, ал. 1;
ЗДДС, чл. 69, ал. 1, т. 1;
ЗДДС, чл. 70, ал. 1, т. 1;
ЗДДС, чл. 74;
ЗДДС, чл. 96, ал. 1;
ЗДДС, чл. 130.
Относно: Данъчно третиране на учредяване на право на строеж от Община на Жилищностроителна кооперация /ЖСК/ срещу получаването на имоти в новопостроената сграда. Данъчно третиране на встъпителните и дяловите вноски на член-кооператорите
От ЖСК “……………….”, ни е изпратено запитване, касаещо данъчното третиране на учредяване на право на строеж от Община ……….. наЖСК “……………..” срещу получаването на имоти в новопостроената сграда.
В Запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Учредена е ЖСК с цел снабдяване на своите членове с недвижими имоти. Сключен е договор с Общината, като същата учредява на ЖСК право на строеж за изграждане на жилищна сграда, срещу поетото задължение ЖСК да проектира и изгради за своя сметка и предаде на общината обектите, представляващи цената на учреденото право на строеж. По повод тази сделка е подадено заявление за регистрация по ЗДДС и ЖСК е регистрирана по закона.
Към запитването е приложен “Договор за учредяване на възмездно безсрочно право на строеж върху имот – частна общинска собственост, срещу заплащане на цената с равностойни имоти в новопостроената сграда” от 30.08.2008г., сключен между Общината и ЖСК. От договора е видно, че „стойността на правото на строеж се заплаща с равностойни имоти в новопостроената сграда, равняващи се на 18,50% от бруто площта на предвиденото по ПУП застрояване /вкл. идеални части от общите части на сградата и от правото на строеж/, като обектите в сградата, които следва да се изградят за Общината, са конкретно определени.
Поставени са следните въпроси:
1. Следва ли върху встъпителните и дяловите вноски да се начислява ДДС. Ако не следва, ще има ли право ЖСК на данъчен кредит.
2. При учредяване на правото на строеж от Общината срещу задължение за строителство налице ли е бартер по смисъла на чл. 130 от ЗДДС. Ще следва ли при приключване на строително – монтажните работи да се начисли ДДС за доставка към Общината, при условие, че към датата на учредяване на правото на строеж е налице пълно плащане, а не частично авансово плащане.
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададените от Вас въпроси на основание чл.10, ал.1, т.10 от Закона за националната агенция за приходите изразявам следното становище:
1. Относно данъчното третиране по ЗДДС на встъпителните и дяловите вноски на член – кооператорите
По смисъла на чл.1, ал.1 от Закона за жилищностроителните кооперации, /ЗЖСК/, жилищностроителна кооперация се образува за снабдяване на членовете й със собствени жилища, гаражи и ателиета чрез организиране на строителна дейност.
Всеки член на ЖСК има право да придобиев собственостжилище или друг имот построен от кооперацията, съгласно чл.17, т.1 от ЗЖСК. Съгласно чл. 35, ал.1 и ал.2 от ЗЖСК, нотариусът снабдява членовете на жилищностроителната кооперация с нотариални актове въз основа на влязлото в сила решение на Общото събрание на ЖСК, с което е приета окончателната цена на имотите и са определени припадащите се идеални части от общите части в сградата и от мястото, съответно от правото на строеж на имотите, съобразно разпределението на същите между членовете на жилищностроителната кооперация въз основа на утвърдения архитектурен план. Правото на собственост върху имота и идеалните части от общите части на сградата и от мястото, съответно от правото на строеж, се придобива от член – кооператорите с издаването на нотариалния акт. Съгласно чл. 35, ал.3 от ЗЖСК, кооперация се прекратява, след като всички членове бъдат снабдени с нотариални актове. До издаването на нотариалните актове на член – кооператорите имотите са собственост на ЖСК.
Съгласно чл. 12, ал.1 от Закона за данък върху добавената стойност/ЗДДС/ облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
По смисъла на чл.3, ал.1 от ЗДДС, данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Съгласно чл.3, ал.2 от ЗДДС, независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
Тъй като ЖСК се образува единствено с цел да организира строителна дейност и членовете на кооперацията да получат право на собственост върху построените обекти, считаме, че дейността й по организирането на строителна дейност и снабдяване на членовете й със собствени жилища, гаражи и ателиета не представлява независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС и за същата кооперацията няма качеството данъчно задължено лице. Поради това и прехвърлянето на правото на собственост на имотите от ЖСК на член-кооператорите по реда на чл. 35 от ЗЖСК е извън обхвата на ЗДДС, не представлява облагаема доставка по смисъла на чл. 12 от закона и за кооперацията не възниквазадължениe за начисляване на ДДС.
Не е налице доставка и от член-кооператорите към ЖСК, включително когато по решение на Общото събрание се полага личен труд от член – кооператорите и техните семейства, тъй като в случая не са налице насрещни права и задължения, както между член-кооператорите, така и между тях и кооперацията, а взаимни такива.
Предвид изложеното, за внесените от член-кооператорите суми като встъпителни и дялови вноски не възниква задължение за начисляване на ДДС
2.Относно данъчното третиране по ЗДДС на договора за учредяване на правото на строеж срещу задължението на ЖСК да изгради на суперфициента (Общината) определени имоти в новопостроената сграда
2.1. в случаите, при които суперфициента има качеството на член – кооператор по право
Съгласно чл. 10, т.2 от Закона за жилищностроителните кооперации, членове на жилищностроителна кооперация по право са юридически лица, за които задължително е предвидено в утвърдения архитектурен план на сградата на жилищностроителната кооперация изграждането на помещения, предназначени за стопански, административни и други обществени нужди.
Вслучаите, при които Общината срещу учреденото на ЖСК право на строеж е придобила качеството начлен на ЖСК по право, данъчното третиране е идентично с посоченото в т. 1 на настоящото становище.
2.2. в случаите, при които суперфициента няма качеството на член – кооператор по право
Считаме, че независимо от обстоятелството, че дейността на ЖСК по изграждането на обектите на член кооператорите нe е независима икономическа дейност, в случай, че Общината няма качество на член – кооператор на ЖСК,дейността на ЖСК по изграждането и предоставянето на Общината на обектите, определени като насрещна престация срещу учреденото и право на строеж, по обем и характер следва да се определи като независима икономическа дейност и представлява:
– доставки на стоки – недвижими имоти, ако за придобиване на собствеността на обектите от общината следва да се издадат Нотариални актове за покупко-продажба на обектите, или
– доставки на услуги – СМР по изграждането на обектите, ако относно обектите следва да се издадат на Общината констативни нотариални актове за съответните обекти.
Видът на доставките в тези случаи е във връзка с конкретните клаузи на договора за суперфиция. В зависимост от вида на доставките следва да се определи и датата на възникване на данъчното събитие на доставката към Общината, при съобразяване с чл. 25, ал.2 от ЗДДС и чл. 12 от ППЗДДС.
Тъй като учредяването на правото на строеж от Общината е срещу поето задължение от ЖСК за заплащане с равностойни имоти,налице е бартер по смисъла на чл.130 от ЗДДС (в сила до 01.01.2009г.). Съгласно чл. 130 от ЗДДС (в сила до 01.01.2009г.), когато е налице доставка, по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. Данъчното събитие и за двете доставкивъзниква на датата на възникване на данъчното събитие на по-ранната от тях.
Предвид горното данъчното събитие и за двете доставки възниква на датата на учредяването на правото на строеж, тъй като към този момент собственикът на земята – Общината е извършил прехвърлянето на вещното право към ЖСК, т.е. дата на данъчното събитие е датата на подписването на нотариалния акт, с който се прехвърля това право.
Към датата, на която възниква данъчното събитие за доставките по изграждане или предоставянето на недвижимите имоти ЖСК е нерегистрирано по ЗДДС лице. Ако с тези доставки ЖСК формира облагаем оборот в размер на 50 хиляди лв. или повече, то съгласно чл.96, ал. 1 от ЗДДС за нея ще възникне задължение за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС в 14 – дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнат този оборот.
3. Относно правото на приспадане на данъчен кредит за получените от ЖСК стоки и услуги, които ще се използват за изграждане на:
3.1.обектите на член – кооператорите
Съгласно чл.70, ал. 1, т.2 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когатостоките или услугите са предназначени за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. Тъй като строителната дейност във връзка с изграждането на обекти на членовете на ЖСК не попада в обхвата на независимата икономическа дейност, за ЖСК няма да възникне право на приспадане на данъчен кредит за данъка за осъществените покупки на стоки и услуги, които ще се използват за изграждането на обектите на член-кооператорите.
В случай, че Общината има статута на член – кооператор на ЖСК по право, за ЖСК няма да възникне право на приспадане на данъчен кредит за данъка за осъществените покупки на стоки и услуги, които ще се използват за изграждането на цялата сграда. Т.е. за ЖСК няма да е налице право на приспадане на данъчен кредит за всички получени стоки и услуги.
3.2.обектите на Общината, ако същата няма статут на член – кооператор на ЖСК
Съгласно чл. 69, ал.1, т.1 от ЗДДС когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът – регистрирано по този закон лице му е доставил или предстои да му достави.
Видно от цитирания законов текст, за да е налице право на данъчен кредит за начисления данък за получени стоки и услуги, следва получателят по доставката да извършва с тях облагаеми доставки в качеството си на регистрирано лице. Предвид законовата фикция на чл. 130 от ЗДДС, съгласно която данъчното събитие на доставките на ЖСКкъм Общината /на стоки – недвижими имоти или строителни услуги – съгласно т.2.2. от настоящото писмо/ се счита възникнало на датата на данъчното събитие на учредяването на правото на строеж от Общината на ЖСК, т.е. преди регистрацията по ЗДДС на ЖСК, в случая това условие за възникване правото на данъчен кредит не е налице.
Следва да се приеме в случая, че, с оглед приложението на ЗДДС,ЖСК е извършило доставките преди регистрацията си по закона, поради което за начисления данък за получени стоки и услуги не възниква право на приспадане на данъчен кредит, включително и чрез включването им в регистрационен опис по реда на чл. 74 от ЗДДС. Това е така, тъй като и правото на приспадане на данъчен кредит за налични активи и получени услуги преди датата на регистрация на лицето по закона е обусловено от изискването същите да се използват за облагаеми доставки от регистрирано по ЗДДС лице / чл.74, ал.2, т.1 във връзка с чл. 69 от ЗДДС/.
Подчертаваме, че право на данъчен кредит за ЖСК не възниква и за начисления данък по доставките на стоки или услуги, получени от ЖСК след датата на регистрацията на кооперацията по закона, тъй като, по съображенията, изложени по-горе, ЖСК няма да извърши с тях доставка в качеството си на регистрирано по ЗДДС лице, а „извършило” доставката /с оглед разпоредбата на чл. 130 от ЗДДС/ преди регистрацията си по закона.
В този смисъл е и Решение по Дело С-435-05 на ЕС.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР
НА НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/КРАСИМИР СТЕФАНОВ/
Вх.№ 2433121 от 04.11.2009 Отг. ЦУ на НАП | ZDDS_24-33-121