Изх. № 24-33-42
Дата:28.11.2013 год.
ЗМДТ, чл. 6, ал. 1, буква „в”;
ЗДДС, чл. 3, ал. 2;
ЗДДС, чл. 3, ал. 5;
ЗДДС, чл. 12;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 7;
ЗКПО, чл. 1, т. 7;
ЗКПО, чл. 248;
ТЗ, чл. 1;
ЗЗ, чл. 119, ал. 1.
Относно: данъчно третиране по реда на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративно подоходно облагане (ЗКПО) на извършвана дейност от детска кухня, организирана от община
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № ………… г. е изложена следната фактическа обстановка:
„Детски градини, детска кухня и здравни кабинети” е второстепенен разпоредител с бюджетни кредити на община. Предмета на дейност на детската кухня е приготвянето на храна за деца от 6 месеца до 3 години. С решение на Общинския съвет е определена цена на предоставяната услуга на деца от общината като същата не покрива разходите, които детската кухня извършва за предоставянето й. Освен за нуждите на децата от общината, детската кухня приготвя храна и за нуждите на друга община. В калкулацията на цената за другата община се включват преки и непреки разходи за производството на храната, както и печалба. Върху продажната цена се начислява данък върху добавената стойност. Общината е регистрирано по ЗДДС лице.
Въпросите Ви по същество са:
1. Доставките, свързани с дейността на общинската детска кухня облагаеми доставки ли са по смисъла на ЗДДС?
2. Приходите от дейността на детската кухня попадат ли в обхвата на облагаемите приходи по реда на чл. 248 от ЗКПО?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпроси, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
По смисъла на чл. 119, ал. 1 от Закона за здравето (ЗЗ), детските кухни могат да се създават от общините, от физически и юридически лица. Съгласно ал. 2, ал. 3 и ал. 4 на същия член общинските детски кухни се създават, преобразуват и закриват със заповед на кмета на общината след решение на общинския съвет и съгласие на директора на съответната регионална здравна инспекция. Дейността на общинските детски кухни се подпомага от съответния общински бюджет. За получаване на детска храна от общинските детски кухни родителите и настойниците заплащат такси в размери, определени от общинския съвет в съответствие със Закона за местните данъци и такси (ЗМДТ).
По смисъла на чл. 6, ал. 1, б. “в” от ЗМДТ, общините събират местни такси за ползване на детски ясли, детски кухни, детски градини, специализирани институции за предоставяне на социални услуги, лагери, общежития и други общински социални услуги. Съгласно чл. 9 от същия закон, общинският съвет приема наредба за определянето и администрирането на местните такси и цени на услуги. С Решение на Общинския съвет е приета Наредба за определянето и администрирането на местните такси и цени на услуги на общината. В чл. 29 на същата е указана дневна такса за детска кухня, която се заплаща преди ползване на услугата.
1.Относно прилагането на ЗДДС:
Данъчно задължено лице, по смисъла на ЗДДС, е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение. С ал. 5 на чл. 3 от закона е регламентирано, че не са данъчно задължени лица държавата, държавните и местните органи за всички извършвани от тях дейности или доставки, в качеството им на орган на държавна или местна власт, включително в случаите, когато събират такси, вноски или възнаграждения за тези дейности или доставки, с изключение на конкретно изброените в същия законов текст.
За да се определи данъчното третиране по ЗДДС на доставки, свързани със съответна дейност на орган на общинска власт, за които се заплащат такси, трябва да се преценява с оглед приложимостта на разпоредбата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС, регламентираща дейността на публичноправните субекти по отношение задължението за облагане с данък върху добавената стойност. За всеки конкретен случай следва да се изясни, дали общината извършва съответните доставки в качеството си на орган на общинска власт.
Съгласно § 1, т. 7 от ДР на ЗДДС “Дейности или доставки, извършвани от държавата, държавните и местните органи в качеството им на орган на държавната или местната власт” са дейностите или доставките, извършени от лице, създадено със закон, когато:
а) се извършват в изпълнение на правомощията му, произтичащи от нормативен акт, и не могат да се извършват от търговец, освен ако това му е възложено със закон;
б) е установена такса с нормативен акт.
Доколкото в чл. 119, ал. 1 от ЗЗ е посочено, че дейността по приготвяне на храна за деца може да се извършва от общини, от физически и юридически лица, следва да се приеме, че същата се извършва не по силата на задължение, установено в нормативен акт, а като реализация на предоставената законова възможност, каквато възможност е предоставена и на други юридически лица, както и на физически лица. Тъй като не са налице кумулативно изискваните условия на § 1, т. 7 от ДР на ЗДДС, общината не извършва в качеството си на орган местна власт дейността, свързана с детската кухня. Доколкото дейността се извършва системно (по търговски начин) следва да се счита, че общината е данъчно задължено лице, по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС. В този смисъл, и доколкото не попадат в обхвата на глава четвърта от ЗДДС “Освободени доставки и придобивания”, доставката на услуги, свързани с дейността на детската кухня са облагаеми по смисъла на чл. 12 от ЗДДС, както в случаите, когато получателите по доставките са от съответната община, така и когато общината извършва доставките към друга община. За доставките ще възникне задължение за начисляване на данък върху добавената стойност по реда на чл. 86 от същия закон.
2.Относно прилагането на ЗКПО:
Съгласно чл. 1, т. 7 във връзка с чл. 248 от ЗКПО като обект на облагане по реда на този закон се посочени приходите от сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ), както и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество на бюджетните предприятия.
С оглед на тази законова формулировка възниква въпросът доколко дейността на детската кухня следва да бъде разглеждана като попадаща в обхвата на чл. 1 от Търговския закон (ТЗ) и респективно дали приходите на Община …….. от тази дейност подлежат на облагане по реда на чл. 248 от ЗКПО. Тук следва да се има предвид, че изброяването в чл.1, ал.1 от ТЗ е неизчерпателно. Според ал. 3 на чл. 1 от ТЗ за търговец се смята и всяко лице, образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин, даже ако дейността му не е посочена в чл. 1, ал. 1 от ТЗ (аргумент чл. 1, т. 2 от ЗКПО, която препраща към чл. 1 от ТЗ, а не само към чл. 1, ал. 1 от същия).
Основната цел, която преследва ЗКПО с въвеждането на облагане на приходите на бюджетните предприятия от сделки по чл. 1 от ТЗ, е тези лица да не се поставят в по-благоприятно положение от останалите стопански субекти, осъществяващи икономическа дейност на същия пазар /географски и предметен/. С прилагането на чл. 248 от ЗКПО в посочения смисъл се постига данъчна равнопоставеност на стопанските субекти, намиращи се помежду си в стопанска конкуренция – за една и съща търговска дейност извършващите я стопански субекти следва да бъдат обложени с един и същ данък.
След като търговските дружества подлежат на облагане с корпоративен данък за печалбата им за целия обем на извършваната от тях стопанска дейност, а не само за търговската дейност в разновидностите, посочени в ал. 1 на чл. 1 от ТЗ, в същия обем за целите на ЗКПО следва да бъде обложена и стопанската дейност, извършвана от бюджетните предприятия /с данък върху приходите, който е алтернативен на корпоративния данък/. В противен случай субектите, извършващи стопанска дейност биха се оказали поставени при различни правни условия, което би било в противоречие с чл. 19, ал. 2 от Конституцията.
Най-общо преценката дали даден приход подлежи или не на облагане по реда на чл. 248 от ЗКПО може да се базира на следния критерий:
Приходите не подлежат на облагане, когато са налице едновременно следните условия:
-приходите се реализират в резултат на действия от страна на бюджетното предприятие, които то е задължено да извърши по силата на нормативен акт и
– цената е определена в нормативен акт или в нормативен акт е заложено ограничение на цената до размера на извършените разходи.
Както бе посочено и в т.1 на настоящото становище, доколкото в чл. 119, ал. 1 от ЗЗ е посочено, че дейността по приготвяне на храна за деца може да се извършва от общини, от физически и юридически лица, следва да се приеме, че същата се извършва не по силата на задължение, установено в нормативен акт, а като реализация на предоставената законова възможност, каквато възможност е предоставена и на други юридически лица, както и на физически лица. Видно е, че не е налице изпълнение на първия от посочените по-горе елементи на примерния критерий, поради което изразявам становище, че приходите от дейността на детската кухняподлежат на облагане по реда на чл. 248 от ЗКПО.
ЗАМЕСТНИК ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/СТОЯН МАРКОВ/