данъчно третиране на сондажни дейности чрез многофункционален плавателен съд и доставки по снабдяване на съда с гориво съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

Изх. № 24-39-125
Дата: 04.10.2018 год.
ЗДДС, чл. 31

ОТНОСНО: данъчно третиране на сондажни дейности чрез многофункционален плавателен съд и доставки по снабдяване на съда с гориво съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

Във Ваше писмо, постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите е изложена следната фактическа обстановка:
Дружеството притежава разрешение за проучване за нефт и природен газ в Блок 1-21 Хан Аспарух, находящ се в изключителната икономическа зона (ИИЗ) на Република България в Черно море.
В тази връзка дружеството има сключен договор с „НК ГмбХ“ – клон България, регистрирано по ЗДДС лице за извършването на услуги по сондиране чрез многофункционален плавателен съд (Globetrotter ІІ) в ИИЗ на България.
Съгласно договора с изпълнителя дружеството има задължение да закупува и доставя гориво на борда на Globetrotter ІІ, което ще се използва за двигателите на плавателния съд и за сондажното оборудване, като по-голямата част от горивото ще се използва за задвижване/позициониране на съда.
Във връзка с изложената фактическа обстановка, измененията и допълненията в разпоредбата на чл. 31 от ЗДДС, в сила от 01.01.2017 г. и в разпоредбата на чл. 31в от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС), в сила от 21.03.2017 г. са поставени следните въпроси:
1. Следва ли плаването и/или сондажните дейности на плавателния съд в ИИЗ на България, да се третират като плавания извън „териториалното море на страната“ по смисъла на чл. 31в, т. 4 от ППЗДДС, т.е. в „открито море“?
2. Как следва да се прецени дали плавателният съд Globetrotter ІІ е „предназначен и използван за плаване в открито море“ и с какви документи следва да се удостоверява?
3. Следва ли доставката на гориво на борда на плавателния съд да се счита за доставка, облагаема с нулева данъчна ставка, и с какви документи следва да разполага дружеството?
4. В случай че многофункционалният плавателен съд Globetrotter ІІ е „предназначен и използван за плаване в открито море“, следва ли извършваните сондажни и други услуги чрез него да се считат за доставки, облагаеми с нулева ставка за ДДС?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите и съобразявайки относимата нормативна уредба изразявам следното становище по направеното запитване:
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка и взаимосвързаността на поставените въпроси същите следва да бъдат разгледани заедно.
1. Данъчно третиране по ЗДДС на доставки, свързани с международен транспорт, предназначени за плавателни съдове
Съгласно разпоредбата на чл. 31, т. 2 от ЗДДС, в редакцията ? в сила от 01.01.2017 г., облагаема доставка с нулева ставка на данъка е доставката на стоки за снабдяване с резервни части, горива и смазочни материали, храна, напитки, вода и други провизии, предназначени за потребление на борда на:
а) плавателни съдове, предназначени и използвани за превоз на стоки или пътници в открито море, с изключение на използваните за спортни и развлекателни цели или за лични нужди;
б) плавателни съдове, предназначени и използвани за извършване на търговски, промишлени или риболовни дейности в открито море.
За да се отговори на въпроса дали нулевата ставка на данъка е приложима както по отношение на сондажните услуги, извършвани чрез плавателния съд, така и по отношение на доставките на гориво на борда му, следва да се прецени дали плавателният съд Globetrotter ІІ е „предназначен и използван за плаване в открито море“, съответно дали е използван за промишлена дейност в открито море.
2.Относими норми от Конвенцията на Организацията на обединените нации по морско право
2.1. Открито море
Правоотношенията, свързани с открито море, намират международно-правна регламентация с Конвенцията на Организацията на обединените нации по морско право, ратифицирана от Република България, (обн. ДВ бр.74 от 30 август 1996г., Конвенцията). Част седма на Конвенцията регламентира материята за откритото море. В Конвенцията не е въведена легална дефиниция на понятието „открито море“. В същата са визирани свободите, с които се ползват държавите в открито море, като е посочено в кои зони не се прилага „свободата на открито море“. В чл. 86 на Конвенцията – „Прилагане на разпоредбите на тази част“, е посочено, че разпоредбите на тази част се прилагат по отношение на всички части на морето, които не се включват нито в ИИЗ, нито в териториалното море, нито във вътрешните води на която и да е държава, нито в архипелажните води на която и да е архипелажна държава. Уточнено е, че този член не ограничава по никакъв начин свободите, с които се ползват всички държави в ИИЗ съгласно чл. 58 от Конвенцията.
Съгласно чл. 87 от Конвенцията – „Свобода на откритото море“, откритото море е открито за всички държави, както крайбрежни, така и без излаз на море. Свободата на откритото море се осъществява, като се спазват условията, установени в тази конвенция и в другите норми на международното право. Както за крайбрежните държави, така и за държавите без излаз на море, тя включва: свобода на корабоплаването; свобода на прелитането; свобода да се полагат подводни кабели и тръбопроводи, като се спазват разпоредбите на част VI; свобода да се строят изкуствени острови и други съоръжения, позволени от международното право, като се спазват разпоредбите на част VI; свобода на риболова, като се спазват условията, закрепени в раздел 2; свобода на научните изследвания, като се спазват разпоредбите на части VI и XIII.
2.2. Изключителна икономическа зона
Част пета на Конвенцията урежда статута на ИИЗ, като чл. 55 регламентира особения правен режим на тези зони, като ги определя както следва: Изключителната икономическа зона е район отвъд териториалното море и прилежащ към него, по отношение на който действа особен правен режим, установен от тази част, по силата на който правата и юрисдикцията на крайбрежната държава и правата и свободите на други държави се регулират от съответните разпоредби на тази конвенция.
Член 56 от Конвенцията регламентира правата, юрисдикцията и задълженията на крайбрежната държава в ИИЗ. Съгласно т.1, б. „а“ на този член в ИИЗ крайбрежната държава има суверенни права за промишлено проучване и експлоатация, съхраняване и стопанисване на природните ресурси – живи и неживи, намиращи се на морското дъно, в неговите недра и в покриващите го води, както и по отношение на други дейности за икономическо разработване и експлоатация на зоната, като получаване на енергия чрез използване на водата, теченията и ветровете.
Съгласно чл. 58 – „Права и задължения на други държави в изключителната икономическа зона“, т.1 и т. 3, в ИИЗ всички държави, както крайбрежни, така и без излаз на море, се ползват при условията на съответните разпоредби на тази конвенция, от посочените в чл. 87 свободи на корабоплаване и прелитане, полагане на подводни кабели и тръбопроводи и от други международно правомерни начини за използване на морето, отнасящи се до тези свободи, като тези, които са свързани с експлоатацията на кораби, въздухоплавателни средства и подводни кабели и тръбопроводи, и съвместими с другите разпоредби на тази конвенция.
2.3. Териториално море
Член 2 на Конвенцията урежда правния статут на териториалното море и на въздушното пространство над териториалното море и неговото дъно и недра. Съгласно разпоредбите на същия суверенитетът на крайбрежната държава се разпростира отвъд нейната сухоземна територия и вътрешните й води, а за архипелажните държави и архипелажните им води – върху прилежаща морска ивица, наречена териториално море.
Този суверенитет се разпростира върху въздушното пространство над териториалното море, както и върху морското дъно и неговите недра.
От взаимосвързаното тълкуване на текстовете може да се направи извод, че ИИЗ, като зона със специфичен статут, следва да се счита „открито море“ по отношение на дейностите, за които е открита и по отношение на които и другите държави, извън крайбрежната, се ползват от визираните в чл. 87, съответно чл. 58 свободи, а именно корабоплаване и прелитане, полагане на подводни кабели и тръбопроводи и от други международно правомерни начини за използване на морето, отнасящи се до тези свободи, като тези, които са свързани с експлоатацията на кораби, въздухоплавателни средства и подводни кабели и тръбопроводи. По отношение на извършването на дейностите, по отношение на които крайбрежната държава има функционален суверенитет в ИИЗ, каквито са дейностите по промишлено проучване и експлоатация, съхраняване и стопанисване на природните ресурси – живи и неживи, намиращи се на морското дъно, в неговите недра и в покриващите го води, изразявам становище, че ИИЗ следва да се счита с режима на териториално море. Аргумент в тази насока може да бъде изведен от т. 59- 60 на решение на СЕС по дело С-111/05, по което Съдът приема, че наличието или липсата на функционален суверенитет по отношение на определени дейности в ИИЗ е определящо обстоятелство относно правото на определена държава да обложи с ДДС съответната доставка.
3. Относими норми от Закона за морските пространства, вътрешните водни пътища и пристанищата на Република България (ЗМПВВПП).
Предвид обстоятелството, че при условията, при които плавателен съд следва да се счита за предназначен и използван за плаване в открито море, чл. 31в. (Нов – ДВ, бр. 24 от 2017 г., в сила от 21.03.2017 г.) от ППЗДДС като определящ критерий приема процента на плаванията му извън териториалното море на страната, следва да се прецени относимостта на тези норми към разглеждания казус.
В ЗДДС липсва дефиниция на понятието „териториално море”, а в § 1, т. 9 от Допълнителните разпоредби на ППЗДДС е указано, че „териториалното море“ на Република България е по смисъла на ЗМПВВПП.
Съгласно чл. 5 от ЗМПВВПП морските пространства на Република България обхващат вътрешните морски води, териториалното море, прилежащата зона, континенталния шелф и ИИЗ. Вътрешните морските води и териториалното море, както и въздушното пространство над тях, тяхното дъно и неговите недра са част от територията на Република България, върху които тя осъществява своя суверенитет. В прилежащата зона, в континенталния шелф и в ИИЗ Република България осъществява суверенни права, юрисдикция и контрол, определени с този закон.
Съгласно чл. 47, т. 1 от ЗМПВВПП в ИИЗ Република България осъществява суверенни права за проучване, разработване, използване, опазване и стопанисване на биологичните, минералните и енергийните ресурси, които се намират на морското дъно, в неговите недра и в покриващите ги води, както и за извършване на други дейности, свързани с проучването и използването на зоната.
Съгласно чл. 42 от ЗМПВВПП Република България осъществява върху континенталния шелф суверенни права за търсене, проучване, разработване, използване, опазване и стопанисване на естествените му богатства, които включват: енергийните, минералните и други небиологични ресурси на морското дъно и в неговите недра, както и живите организми, принадлежащи към прикрепените видове. В континенталния шелф Република България има изключителното право да извършва, да разрешава и да регулира извършването на сондажни работи независимо от тяхната цел.
Съгласно чл. 16, ал. 1 от ЗМПВВПП, териториалното море на Република България включва прилежащата към брега и вътрешните морски води морска ивица с широчина 12 морски мили, измервана от изходните линии, а съгласно чл. 45 от същия закон ИИЗ на Република България се простира отвъд границите на териториалното море на разстояние до 200 морски мили от изходните линии, от които се измерва ширината на териториалното море.
II. Данъчно третиране по ЗДДС на сондажната дейност, извършвана в ИИЗ
1. Характеристика на дейността
Изхождайки от характера на извършваната от сондажния кораб дейност, считам, че въпреки че по своите характеристики същият представлява плавателен съд, една от функциите на който е плаване, включително в открито море, в конкретиката на казуса същият извършва проучвателни сондажи за търсене и проучване на наличие на нефт и газ в континенталния шелф на Република България. Тази дейност не може да се характеризира като „плаване“, същата до голяма степен (по същество) е статична. Придвижването в зоната на сондажа има спомагателен характер по отношение на самата сондажна дейност, която е същинската дейност (услуга), извършвана чрез многофункционалния плавателен съд.
1. Данъчно третиране по ЗДДС
В случая тълкуването на нормите на ЗМПВВПП във взаимна връзка, както и във връзка с относимите норми на Конвенцията, подкрепя извода, че многофункционалният плавателен съд, извършващ сондажна дейност в ИИЗ/континенталния шелф на Република България, не извършва промишлена или търговска дейност в открито море. Извършваната дейност по сондажи за нефт и газ в ИИЗ, макар и извън териториалните граници на териториалното море, не следва да се приема като дейност в открито море. По отношение на тази дейност ИИЗ на Република България не е открита за всички държави, както крайбрежни, така и без излаз на море – т.е. не е „открито море“. Сондажите за проучване и добив на нефт и газ, извършвани в ИИЗ, попадат във функционалния суверенитет на Република България, поради което за същите е неприложима и нормата на чл. 31в, ал. 2 от ППЗДДС, която предвижда, че нулева ставка по чл. 31, т. 2, букви „а“ и „б“ от закона не се прилага за плавателни съдове, използвани за търговски и промишлени дейности в рамките на териториалното море. Същата е приложима за търговски и промишлени дейности, за които ИИЗ е открита за всички държави и по отношение на които Република България няма суверенни права – т.е. със статут на “открито море“.
Предвид изложеното доставките на стоки с място на изпълнение на територията на страната за снабдяване с резервни части, горива и смазочни материали, храна, напитки, вода и други провизии, предназначени за потребление на борда на многофункционалния плавателен съд, извършващ дейност по сондаж за проучване и добив за нефт и газ в ИИЗ на Република България, е доставка, облагаема със ставка на данъка 20 на сто. За същата разпоредбата на чл. 31, т. 2 от ЗДДС е неприложима.
Доставката на услуга по извършване на сондаж за нефт и газ в ИИЗ на Република България също е доставка, облагаема със ставка на данъка 20 на сто.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА нап:
/АЛEКСАНДЪР ГЕОРГИЕВ/

Share on facebook
Facebook
Share on google
Google+
Share on twitter
Twitter
Share on linkedin
LinkedIn
Share on pinterest
Pinterest

Запитването. В този случай, съгласно разпоредбата на чл.29, ал.3 от Наредба № Н-18/2006 г., фискалното устройство следва

Физическо лице е регистриран земеделски производител. Заедно със съпругът си, също регистриран като земеделски производител отглеждат и реализират готова земеделска продукция на стоково тържище в

Прочети »