2_204/25.03.2019 г.
ЗДДС: чл.17, ал.2
ЗДДС: чл.62, ал.2
ЗДДС: чл.14, ал.1
ЗДДС: чл.113, ал.1
относно: Данъчното третиране по ЗДДС на dropshipping модел. за електронна търговия
В Дирекция ОДОП е постъпило писмено запитване, заведено в регистъра на дирекцията, с вх.№ …………..г., в което е изложена следната фактическа обстановка:
Българска фирма регистрирана по ЗДДС възнамерява да започне електронна търговия по класическия dropshipping модел.
За целта фирмата ще сключи договор от разстояние с италианско дружество, регистрирано по ДДС в Италия за предоставяне на dropshipping услуга, за която ще заплаща месечна или годишна такса на абонаментен принцип.
Услугата включва:
– достъп до база данни със стоки на италианското дружество, които българското дружество ще предлага в сайта си;
– организиране и доставяне на закупените стоки от българското дружество до крайните му клиенти.
Българското дружество ще предлага стоки чрез електронния си магазин на физически лица, намиращи се на територията на ЕС /вкл. България и Италия/, но фактически то няма да разполага със стоките, които ще са предмет на продажба.
При направена поръчка от физическото лице в електронния магазин, българското дружество ще закупи стоките предмет на поръчката от италианското дружество, като същите няма да се транспортират до България, а ще останат на склад на DHL в Италия. Стоките ще бъдат изпращани от италианската фирма чрез куриер към физическите лица клиенти на българското дружество, съгласно сключен договор.
Стойността на поръчката, постъпила в електронния магазин на българското дружество, ще се заплаща от физическото лице по електронен път и ще включва стойността на стоката плюс стойността за доставка с куриер.
Италианското дружество ще издава фактура на българската фирма за продадената стока и доставката чрез куриер, без да начислява ДДС.
Поставени са следните въпроси:
1.Какъв е вида на търговските операции и какъв е данъчният им режим? Какви задължения възникват за българското дружество?
2.Как следва да се третират закупените стоки от италианското дружество, документирани с издадена фактура с 0% ДДС, които реално не пристигат на територията на страната? Налице ли е ВОП по чл.62, ал.2 от ЗДДС и има ли българската фирма право но ДК?
3.Какви документи са необходими за доказване на доставката към физическите лица от страна на българското дружество, в случая същото няма да фигурира в транспортните документи, но ще разполага с номер на товарителница за проследяване на пратката?
Предвид изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС и ППЗДДС, изразявам следното принципно становище:
По първи и втори въпрос:
Относно извършените покупки:
Мястото на изпълнение на доставка със стоки се определя по правилата на чл.17 от ЗДДС и е в зависимост от това дали стоката се превозва. Съгласно чл.17, ал.1 от Закона, място на изпълнение при доставка на стока, която не се изпраща или превозва, е мястото, където стоката се намира при прехвърляне на собствеността или при фактическото предоставяне на стоката.
На основание чл.17, ал.2 от ЗДДС, място на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът ? към получателя.
В запитването не уточнявате в кой момент стоката се транспортира до склад на DGL и дали тя се намира в склада към момента на покупката.
За да се определи правилно вида на търговските операции и данъчното облагане на доставките следва да се съобрази практиката на Съда на Европейския съюз.
Съгласно практиката на СЕС, когато две последователни доставки на едни и същи стоки, извършени по възмезден начин между данъчно задължени лица, действащи в това качество, пораждат една единствена вътреобщностна пратка или един единствен вътреобщностен транспорт на тези стоки, пратката или транспортът може да се определи като вътреобщностна доставка/вътреобщностно придобиване само на една от двете доставки (с решение по дело EMAG Handel Eder, С-245/04 и по дело Euro Tyre Holding BV, С-430/09).
Според решение по дело С-386/16 член138, параграф1 от Директива 2006/112/ЕО трябва да се тълкува в смисъл, че доставката на стоки, извършена от установено в една държава членка данъчнозадължено лице, не е освободена от данък върху добавената стойност по силата на тази разпоредба, когато, преди да сключи тази сделка за доставка, купувачът, регистриран за целите на данъка върху добавената стойност във втора държава членка, уведомява доставчика, че стоките ще бъдат незабавно препродадени на установено в трета държава членка лице, преди да ги изнесе от първата държава членка и да ги превози до това трето данъчнозадължено лице, ако тази втора доставка действително е извършена и стоките след това са превозени от първата държава членка до държавата членка на третото данъчнозадължено лице.
Това становище на СЕС е възприето и в решение на ВАС №13953/17.11.2017г. по адм. Дело №8169/2017г., съгласно което „ Дори и крайните клиенти да са установени в трета държава членка на ЕС данъчнозадължени лица, осъществените от ревизираното дружество в полза на eBay Europe S.a.r.l. доставки, за което са му издадени фактури, не са освободени от ДДС като ВОД, тъй като транспортът не може да бъде отнесен към неговата доставка, а към втората такава, доколкото е осъществена от eBay Europe S.a.r.l. преди транспортирането на стоките. Още по-малко такива са доставките, при които стоките са изпратени/транспортирани до лица, установени в трети държави, и нерегистрираните по ДДС в държава членка на ЕС, които не придобиват тези стоки във връзка с осъществявана от тях независима икономическа дейност.“
Доколкото в случая, изложен в запитването, са налице две последователни доставки на стоки, които са предмет на едно единствено транспортиране на стоките от склад на DGL в Италия до физическите лица, установени на територията на различни държави членки, за определяне на данъчното третиране на доставките, по които българското дружество е получател, съответно доставчик, следва да бъде установено към коя доставка – към първата или втората се отнася транспортирането на стоките. В запитването е уточнено, че транспорта е организиран от доставчика, но е за сметка на физическите лица. Считаме, че след като доставчикът е уведомен, че транспортът е за сметка на физическите лица, следва да се приеме, че същият е знаел, че стоките ще бъдат препродадени незабавно, преди да напуснат територията на Италия, поради което транспортът следва да се отнесе към втората доставка.
Вътреобщностно придобиване по смисъла на чл.13, ал.1 от ЗДДС е придобиването на правото на собственост върху стока, както и фактическото получаване на стока в случаите по чл. 6, ал. 2, която се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка.
Предвид гореизложеното считаме, че не са изпълнени условията на чл.13, ал.1 от ЗДДС и не е налице вътреобщностно придобиване на стоки от българското дружество, а доставка с място на изпълнение извън територията на страната.
Фактурите за покупки на стоки по доставки с място на изпълнение извън територията на страната не се включват в дневника за покупките. При желание от страна на регистрираното по ЗДДС лице тези фактури могат да бъдат посочени в дневника за покупки, като общата информация се посочи в клетки от 1 до 8, а в клетка 9– данъчна основа и данък на получените доставки без право на данъчен кредит и без данък се посочи общата стойност на доставката.
Относно извършените продажби:
На основание чл. 14, ал.1 от ЗДДС, дистанционна продажба е доставката на стоки, за която са налице едновременно следните условия:
1. стоките се изпращат или транспортират от или за сметка на доставчика от територията на държава членка, различна от тази, в която транспортът приключва;
2. доставчикът на стоките е регистриран за целите на ДДС в държава членка, различна от тази, в която транспортът приключва;
3. получател по доставката е лице, което не е задължено да начисли ДДС при вътреобщностно придобиване на стоката в държавата членка, където транспортът приключва;
4. стоките:
а) не са нови превозни средства, или
б) не се монтират и/или инсталират от или за сметка на доставчика, или
в) не са предмет на специален ред за облагане на маржа на цената за стоки втора употреба, произведения на изкуството, предмети за колекции и антикварни предмети.
Условието на чл.14, ал.1, т.1 от ЗДДС стоките да се изпращат/транспортират от или за сметка на доставчика от територията на държава членка, различна от тази, в която транспортът приключва е изпълнено, въпреки, че в цената на стоката е включен и транспорт, тъй като купувачът не организира сам транспорта на покупката си, а въвеждайки адрес за доставка, автоматично приема организирания от доставчика транспорт.
Мястото на изпълнение на дистанционните продажби се определя по реда на чл.33 от Директива 2006/112/ЕО. Съгласно чл.33 от Директива 2006/112/ЕО, мястото на доставка на стоките, изпращани или превозени от или от името на доставчика от държава-членка, различна от тази, в която завършва изпращането или транспорта на стоките се счита, че е мястото където стоките се намират към момента, когато завършва изпращането или превозването на стоките за клиента, освен ако общата стойност без ДДС на дистанционни продажби в тази държава-членка не надвишават през която и да е календарна година регистрационния праг за дистанционни продажби на съответната държава. В държавата членка, където транспорта приключва се облагат:
а) доставката на стоки, с която прилаганият от държавата-членка за текущата календарна година праг е превишен през същата календарна година;
б) всички последващи доставки на стоки в рамките на тази държава-членка, извършени през дадената календарна година;
в) доставки на стоки в рамките на тази държава-членка, извършени през календарната година, следваща годината на възникване на посоченото в буква а) събитие.
Предвид гореизложеното следва да се запознаете с регистрационните прагове за дистанционни продажби на съответните държави.
До достигане на тези прагове, мястото на изпълнение на доставките, съгласно чл.17, ал.2 от ЗДДС е там, където е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът ? към получателя.
По трети въпрос:
На основание чл. 113, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице – доставчик е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това. Съгласно ал. 3 на чл. 113 от ЗДДС фактура може да не се издава, когато получателят е данъчно незадължено физическо лице.
За доставките, за които издаването на фактура не е задължително, доставчикът – регистрирано по този закон лице, съставя отчет за извършените продажби по чл.119 от Закона, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период. Отчетът се съставя най-късно в последния ден на данъчния период и следва да съдържа информацията, определена в разпоредбата на чл. 112 от ППЗДДС.
Следва да имате предвид, че съгласно чл. 79, ал. 3, т.2 от ППЗДДС доставката с място на изпълнение на територията на друга държава членка на стоки при условията на дистанционни продажби се документира по правилата на законодателството на тази друга държава членка.
Издадените фактури се отразяват и в дневника за продажбите в кл. 23 „ДО на доставките по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, включително ДО на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка“, съответно кл. 18 от справката-декларация по ЗДДС.