3_2262/24.10.2016 г.
ЗДДС, чл. 17, ал. 1 и ал. 2;
ЗДДС, чл. 28;
ЗДДС, чл. 86, ал. 3;
ППЗДДС, чл. 21, ал. 1;
ППЗДДС, чл. 39
ОТНОСНО: начисляване на ДДС за доставки на стоки с получатели физически или юридически лица в САЩ съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Според изложеното в запитването, във връзка с дейността на дружеството, е необходимо разяснение на следните два казуса:
Казус № 1:
Дружеството иска да закупи стоки, в случая работни ръкавици и да ги продава онлайн посредством платформи като еbау. Продажбите са насочени ексклузивно за клиенти – физически или юридически лица в САЩ. Когато дружеството получи поръчка за един брой ръкавици, например от клиент физическо лице в САЩ, поръчката се изпълнява като се изпраща директно от България до клиента в САЩ чрез куриер – Български пощи. Физическото лице, което поръчва продукта заплаща за него посредством платформата на ebay – по електронен път. Лицето също така е отговорно за всякакви митнически такси, които могат да бъдат приложени при вноса на стоката в САЩ.
Казус № 2:
За да се намали времето за доставка, дружеството планира да изпрати продаваните продукти директно на склад в САЩ. В САЩ съществуват услуги като shipwire.com, където търговци от цял свят могат да складират своите стоки. По този начин дружеството ще изпрати на едро голямо количество от стоките си на склад под наем в САЩ. Когато клиент – физическо или юридическо лице закупи от продуктите, дружеството уведомява склада, че е настьпила поръчка и те от своя страна я изпълняват, като вземат продукта от склада и го изпращат до клиента. Пояснява се, че изпратената от България стока на склад в САЩ (държава извън ЕС) продължава да бъде собственост на дружеството до момента, в който клиент я закупи и склада я изпрати до новия й собственик.
Във връзка с горното се поставят въпросите дали трябва да се начислява ДДС в размер на 20 на сто или с нулева ставка на данъка в случаите, когато се продават стоки на физически или юридически лица от САЩ при описаните два казуса?
При така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 74 от 20.09.2016 г.) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15.09.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 70 от 09.09.2016 г.) изразяваме следното принципно становище:
По отношение на казус № 1:
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока по смисъла на чл. 6, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Мястото на изпълнение при доставка на стока е регламентирано в чл. 17 от закона. Съгласно ал. 2 на чл. 17 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя. Предвид обстоятелството, че стоките се намират на територията на страната към момента, в който същите се изпращат или започва превозът им към получателя, мястото на изпълнение на доставката на стоки е на територията на страната.
В чл. 28 от ЗДДС са посочени случаите, при които е налице облагаема доставка с нулева ставка на данъка, а именно:
1. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на доставчика;
2. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на получателя, ако получателят е лице, което не е установено на територията на страната; тази разпоредба не се прилага, когато стоките са предназначени за зареждане, оборудване и снабдяване на плавателни съдове и въздухоплавателни средства, които се използват за спортни и развлекателни цели или за лични нужди.
За доказване на доставката по чл. 28, т. 1 и т. 2 от закона,доставчикът следва да разполага с регламентираните в чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС документи:
1. митнически документ, в който доставчикът е вписан като износител на стоките, заверен, след потвърдено напускане на стоките от изходно митническо учреждение или друг документ, удостоверяващ износа, в случаите, когато е налице възможност да не се подава митнически документ, съгласно митническото законодателство;
2. фактура за доставката;
3. документ за превоза на тези стоки.
Видно от посочената разпоредба, за да е налице основание за прилагане на нулева ставка по чл. 28 от ЗДДС, дружеството следва да разполага с всички изброени документи.
Важно е да се отбележи, че от 01.07.2016 г. влезе в сила нова Инструкция за взаимодействие между Агенция „Митници“ и „Български пощи“ ЕАД при митническото оформяне на международни пощенски пратки. Тази инструкция е във връзка с прилагането от 1 май 2016 г. на Регламент (ЕС) № 952/2013 на Европейския парламент и на Съвета за създаване на Митнически кодекс на Съюза (МКС), Делегиран регламент на Комисията (EC) 2015/2446 от 28 юли 2015 г. за допълнение на Регламент (ЕС) № 952/2013 на Европейския парламент и на Съвета за определяне на подробни правила за някои от разпоредбите на МКС (ДР), Регламент за изпълнение (ЕС) 2015/2447 на Комисията от 24 ноември 2015 г. за определяне на подробни правила за прилагането на някои разпоредби на Регламент (ЕС) № 952/2013 на Европейския парламент и на Съвета за създаване на МКС и Делегиран регламент (ЕС) 2016/341 на Комисията от 17 декември 2015 г. за допълнение на Регламент (ЕС) № 952/2013 на Европейския парламент и на Съвета чрез преходни правила за някои разпоредби от МКС и за изменение на Делегиран регламент (ЕС) 2015/2446 г., за случаите, когато съответните електронни системи все още не са в действие.
В тази връзка Агенция „Митници“ е уведомила Националната агенция за приходите, че при износ на стоки в пощенска пратка, чиято стойност не надвишава 1 000 евро, същите се считат за декларирани за износ чрез извеждането им от митническата територия на Съюза, като за доказване на доставка с нулева ставка по чл. 28 от ЗДДС, в съответствие с чл. 21 от ППЗДДС, доставчикът следва да разполага с митническа декларация CN22 или CN23.
Следва да се има предвид, че ако дружеството не се снабди с документите по чл.21, ал. 1 от ППЗДДС до изтичане на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем, на основание чл. 39 от ППЗДДС се счита, че доставката е облагаема със ставка 20 на сто. В този случай данъкът се начислява чрез издаване на протокол по чл. 117, ал. 2 от закона в 15-дневен срок, считано от последния ден на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем. Когато впоследствие същото се снабди с необходимите документи, следва да се коригира резултата от корекцията чрез анулиране на протокола. За анулирането не се издава нов протокол. Анулирането се извършва в 5-дневен срок, считано от датата, на която лицето се е снабдило с необходимите документи.
По отношение на казус № 2:
Предвид изложената фактическа обстановка дружеството транспортира собственистоки от територията на страната до територията на трета страна (САЩ), за целите на собствената си независима икономическа дейност, без да прехвърля собствеността им на друго лице.
В ЗДДС не се съдържат разпоредби, които да регламентират като доставка движението на стоки от територията на страната до територията на трета страна за целите на независимата икономическа дейност на лицето. В този смисъл за дружеството няма да е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС и няма да възникне задължение да начисли данък, включително и със ставка нула.
Относно продажбите на стока от наетия склад в САЩ на физически или юридически лица, установени на територията на САЩ, следва да се имат предвид разпоредбите на чл. 17 от ЗДДС. Съгласно чл. 17, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която не се изпраща или превозва, е мястото, където стоката се намира при прехвърляне на собствеността или при фактическото предоставяне на стоката по чл. 6, ал. 2 от закона. В този случай за дружеството като доставчик мястото на изпълнение ще бъде извън територията на страната и за доставките на стоки с място на изпълнение извън територията на страната не следва да се начислява данък, на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС.