3_2792/09.12.2014 г.
ЗДДС, чл. 3, ал. 1 и ал. 2;
ЗДДС, чл. 12, ал. 1;
ЗДДС, чл. 41, т. 1, б. „а”;
ЗДДС, чл. 50;
ЗДДС, чл. 96, ал. 1 – 4
Относно: определяне на облагаем оборот за задължителна регистрация по чл. 96 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Според изложеното в запитването със заповед на Министъра на образованието и науката № РД-14-98/04.07.2012 г. ОУ „Св. К.” с. К. и ПГСС „М.А.” с.К. са преобразувани в СОУ „Св. К.” като средно общообразователно училище с професионални паралелки. Новообразуваното училище е второстепенен разпоредител с бюджет на Община С., т.е. статутът му е на общинско училище. На същото от Министерството на земеделието и храните е предоставена за ползване ….. дка земеделска земя, от която училището формира собствени приходи от продажбата на произведената селскостопанска продукция. Също така е регистрирано и като земеделски производител.
През периода 01.11.2013 г.- 31.10.2014 г. СОУ – с. К. е провело два търга с тайно наддаване за продажбата на активи движимо имущество – селскостопански машини и прикачен инвентар от бившата ПГСС – с. К., които са негодни и неизползваеми за употреба, както в учебния, така и в земеделския процес. Част от активите са и дълготрайни материални активи /ДМА/, като сумата от тяхната продажба възлиза на ……..лв.
Общите приходи, които са постъпили в училището през периода 01.11.2013 г.- 31.10.2014 г. са в общ размер над 50 000 лв., от които:
– ……….. лв. от селскостопанска продукция;
– ……….. лв. от наеми на движимо имущество;
– ……….. лв. от продажба на движими вещи, от които …….. лв. – ДМА.
Пояснява се, че приходите от търговете са еднократни и през 2015 г. не се очаква приходите на училището да надхвърлят 50 000 лв.
Във връзка с горното е поставен въпросът следва ли СОУ „Св. К.” да се регистрира по ЗДДС, като се има предвид и чл. 41, ал. 1, б. „а” от ЗДДС за освободените доставки на училищата?
При така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 1 от 03.01.2014 г.) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15.09.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 110 от 21.12.2013 г.) изразяваме следното становище:
Държавните и общинските детски градини, училища и обслужващи звена са юридически лица /чл. 10, ал. 5 от Закона за народната просвета/.
Данъчно задължено лице по ЗДДС съгласно чл. 3, ал. 1 от закона е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея.
С ал. 2 от същата правна норма е определено понятието „независима икономическа дейност“ и това е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. Кои лица не са данъчно задължени по ЗДДС и кои дейности не са независима икономическа дейност са конкретно посочени в чл. 3, ал. 3 и ал. 5 от закона, като описаните дейности от СОУ не попадат сред тях.
В чл. 12 от закона са регламентирани облагаемите доставки и това е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. В глава четвърта от ЗДДС законодателят е регламентирал освободените доставки.
По смисъла на чл. 41, т. 1, б. „а” от ЗДДС освободена доставка е училищното или университетското образование, професионалното образование и обучение, следдипломното обучение, преквалификация и повишаване на квалификацията, предоставяни от училища или обслужващите ги звена по Закона за народната просвета, институции в системата на професионалното образование и обучение по Закона за професионалното образование и обучение /ЗПОО/ или културно-просветни или научни институции.
Разпоредбата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС посочва условията за задължителна регистрация„Всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон”. В ал. 5 на същата е пояснено, че задължението за регистрация възниква независимо от срока, за който е постигнат облагаемият оборот, но не и за период по-дълъг от определения в ал. 1. Затова в чл. 73 от ППЗДДС са регламентирани задълженията на лицата във връзка с основанията за регистрация като в ал. 1 е посочено, че всички данъчно задължени лица след изтичане на календарния месец са длъжни да определят за предходните 12 месеца преди текущия облагаемия си оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 от закона.
В разпоредбите на чл. 96, ал. 2-4 от ЗДДС се определят доставките, извършени от лицето, които формират облагаемия му оборот за целите на регистрацията, при наличието на посочените изисквания. Облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка; доставките на финансови и застрахователни услуги, които са освободени доставки /чл. 96, ал. 2 от ЗДДС/.
Съгласно чл. 96, ал. 3 предл. второ от ЗДДС в облагаемия оборот не се включват доставките на дълготрайни материални или нематериални активи, използвани в дейността на лицето, както и доставките, за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 и 3 от закона. Т.е. независимо, че съответните дълготрайни активи по своя характер биха били предмет на облагаеми доставки, ако лицето ги е употребявало в своята дейност, същите не биха формирали облагаем оборот.
Изразът “дълготрайни материални или нематериални активи, използвани в дейността на лицето“ следва да се тълкува в два аспекта – дефиниране на понятията дълготрайни материални/нематериални активи и тълкуване на израза “използване на активите за дейността на лицето“.
По отношение на лицата, които са предприятия по смисъла на чл. 1, ал. 2 от Закона за счетоводството (ЗСч), при определяне на понятията дълготрайни материални/нематериални активи е необходимо да се спазват изискванията на ЗСч и приложимите счетоводни стандарти.
Във връзка с тълкуването на израза “използване на активите за дейността на лицето“ от облагаемия оборот следва да се изключат само тези активи, които участват непосредствено в независимата икономическа дейност и допринасят/спомагат за извършването й, като е налице пряка или косвена обусловеност между използването на актива и извършваните от лицето доставки, без самите активи да са предмет на доставка. При последваща доставка с предмет разпореждане с отделен дълготраен актив, същата не се включва в облагаемия оборот по силата на чл. 96, ал. 3 от ЗДДС. В изключението не попадат активи, които лицето държи за продажба.
Предвид изложеното, за приходите от продажбата на ДМА, които СОУ „Св. К.” е използвало за дейността си, ще е приложима разпоредбата на чл. 96, ал. 3 от ЗДДС и сумата от продажбата на тези ДМА не следва да се включи при определянето на облагаемия оборот по чл. 96, ал. 1 от закона.
По отношение на доставките на активи, които не са дълготрайни, ако същите са използвани за извършване на освободени доставки, свързани с образование по смисъла на чл. 41 от ЗДДС и е приложима разпоредбата на чл. 50 от закона, биха имали характер на освободени доставки и по силата на чл. 96 от ЗДДС не формират облагаем оборот.
Ако лицето е извършвало независима икономическа дейност – например земеделска дейност или отдаване под наем на земеделска техника, но не е преминало регистрационния праг на облагаемия оборот и продаде актив, който не представлява дълготраен материален актив, използван в тази дейност, доставката, предвид обстоятелството, че е извън обхвата на чл. 50 от ЗДДС, ще формира облагаем оборот.
Продажбата на селскостопанска продукция, както и отдаването под наем на движимо имущество е независима икономическа дейност по смисъла на ЗДДС, тъй като е свързано с осъществявана стопанска дейност и получаване на съответни приходи от нея. Като юридическо лице, осъществяващо независима икономическа дейност, СОУ се явява данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 от закона. Реализацията на селскостопанска продукция, както и отдаването под наем на движимо имущество срещу насрещна престация не е доставка, свързана с предоставянето на училищно или професионално образование, за да се третира същата като освободена по смисъла на чл. 41 от ЗДДС. На основание чл. 12, ал. 1 от този закон тези доставки са облагаеми и като такива следва да участват при формиране на облагаем оборот по чл. 96 от ЗДДС.
Предвид изложеното, ако СОУ е достигнало облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия, подлежи на задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС, независимо от обстоятелството, че извършва освободени доставки по чл. 41 от закона и не очаква през 2015 г. приходите да надхвърлят 50 000 лв.