писмено запитване по повод възложена проверка на „М……” ЕООД относно установяване на правото на преотстъпване на корпоративен данък за 2015 г. по реда на чл. 189 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)

Изх. № 24-39-90
Дата: 24.10.2018 год.
ЗКПО, чл. 189

ОТНОСНО: писмено запитване по повод възложена проверка на „М……” ЕООД относно установяване на правото на преотстъпване на корпоративен данък за 2015 г. по реда на чл. 189 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)

Във Ваше запитване, препратено по компетентност в ЦУ на НАП и заведено с вх. №24-39-90/11.09.2018 г., е изложена следната фактическа обстановка:
В хода на възложена проверка на „М……” ЕООД, гр. Пловдив, за установяване на правото на преотстъпване на корпоративен данък за 2015 г. в размер на 1 8….. лв., по реда на чл. 189 от ЗКПО е констатирано следното:
Дружеството е с основна дейност – производство на хидравлични и вакуум помпи, хидравлични части и техника за автомобилостроенето. Дружеството е получило заповед, издадена от Българска агенция за инвестиции (БАИ) с №БАИ-ЗКПО-…../08.03.2016 г., в която е посочено, че са спазени условията на чл. 189, т. 1, буква „а“ и „б“ от ЗКПО.
В заповедта, издадена от БАИ, са вписани: максимален размер на помощта (1 822 114,00 лв.), интензитет (50% от приемливите разходи) и срок на помощта. Потвърдено е, че помощта има необходимия стимулиращ ефект и не поражда явните отрицателни ефекти във връзка с чл. 189, т. 1, б. „а“ от ЗКПО. Преотстъпването на корпоративен данък е във връзка с проект за първоначална инвестиция, свързана с увеличаване капацитета на съществуващ производствен обект. Срокът за извършване на първоначалната инвестиция е 31.12.2019 г. Прогнозните приемливи разходи за първоначалната инвестиция са 6 … … лв. Приемливите разходи, изчислени по настояща стойност към 2016 г. за изграждане на административна сграда и склад за съхранение на масла, са в размер на 3 615,80 хил. лв., а в частта производствено оборудване, което включва покупка на монтажни съоръжения, проектирани за производство с висока прецизност с точност до микрони, в размер на 2 …,0 хил. лв.
В хода на проверката е установено, че в периода на извършване на инвестицията са настъпили значителни промени по отношение на условията за допустимост, посочени в чл. 182 и чл. 189 от ЗКПО.
За настъпилите промени е уведомена БАИ, в съответствие с изискванията на чл. 189в, т. 1 от ЗКПО с писмо №1…./14.12.2017 г. В отговор с дата 18.05.2018 г. на писмото, БАИ е посочила, че са изискани документи от дружеството относно наличие на условията за допустимост за предоставяне на държавната помощ за регионално развитие. Изискани са документи, с които данъчно задълженото лице да удостовери, че не е било уведомено за затварянето на производствени мощности в Германия на дружество от групата към датата на деклариране на обстоятелствата във формуляра по чл. 189, т. 1, буква „а“ от ЗКПО. В тази връзка са изискани и документи, които да отразяват текущото развитие на проекта и реално отчетените до момента разходи за производствено оборудване, както и актуализирана информация относно паричния поток и вътрешната норма на възвращаемост. От компетентния орган БАИ е извършена проверка и анализ на представените документи, които потвърждават наличието на стимулиращ ефект, отговарящ на сценарий 1, описан в точка 61, буква „а“ от Насоките за регионална помощ 2014 г.- 2020 г. Посочено е, че актуализираната информация показва, че вътрешната норма на възвръщаемост запазва същата процентна стойност, въпреки неизпълнение на първоначалните инвестиционни намерения за изграждане на сгради.
Относно условията за допустимост, компетентният орган БАИ посочва, че на този етап не може да се ангажира категорично със становище за съответствие на обстоятелствата по чл. 182, ал. 1, т. 4 от ЗКПО. Предвид естеството на казуса и липсата на практика в подобни случаи, БАИ е предприела необходимите действия за уведомяване на Европейската комисия на основание чл. 108, параграф 2 от Договора за функционирането на Европейския съюз.
При проверката по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) са представени документи, съгласно които проверяваното дружество твърди, че през месец април 2017 г. е уведомено, че в завода в гр. Х…, Северен Рейн Вестфалия, Федерална Република Германия, част от групата предприятия, от които е част и проверяваното дружество, е постигнато съгласие с местния синдикат на работниците за социален план за поетапно намаляване на мощности и окончателното затваряне на завода до 31.12.2018 г., поради това че е нерентабилен за групата. Ликвидирането на мощности в Германия е довело до необходимост от процес на преоценка на приоритетите на предприятието на ниво група, а именно в насока ограничаване на последствията от затваряне на завода в Германия. Поради променената макро и микроикономическа обстановка, спецификите на пазарната конюнктура и процеса на затваряне на завода в Германия, за дружеството е невъзможно да изпълни инвестиционните си намерения в частта – изграждане на сгради, за което уведомява НАП в качеството на администратор на предоставената държавна помощ.
В уведомлението дружеството посочва, че инвестицията в частта – закупуване на монтажни съоръжения (съгл. формуляра за кандидатстване за държавната помощ) е на етап финално одобрение и се очаква да бъде завършена до края на 2017 г. или най-късно до началото на 2018 г. Според дружеството реализацията на иновативната инвестиция – закупуване на монтажни съоръжения, е независима от останалия проект, свързан с изграждане на сгради. От дружеството е посочено също, че част от мощностите на завода в гр. Х….. ще бъдат пренасочени към други заводи от групата, включително и в „М……” ЕООД. В тази връзка е подчертано, че монтажните съоръжения и бъдещите продукти, макар и в една и съща икономическа група и квалификация, съществено ще се различават от тези, произвеждани в гр. Х…… От дружеството е посочено, че затварянето на завода в гр. Х……. по никакъв начин не влияе и не променя параметрите на инвестициите в машини, тъй като те са предназначени за производството на напълно различен и иновативен продукт по нова технология и придобит европейски патент и договор за лиценз BG/ER 2 313 656 В.
В хода на производството по ДОПК проверяващият екип е извършил физическа проверка в производствената база на дружеството. Въз основа на представени документи е установено, че първоначалната инвестиция по отношение на закупуване на производствено оборудване е приключила. Закупените активи са монтажна линия за производство на помпи LF39G, стенд за тестване на помпи модел LF39G, предмонтажна станция за поставяне на лопатки, приспособление за измерване на техническата честота, количка за мостри, устройство за маркиране на тествани помпи от функционален стенд, ножична количка за опаковка, устройство за отдалечен достъп и програмиране от разстояние на функционален стенд на обща стойност 2… … лв., в т.ч. 1.. … лв. за подобрение/усъвършенстване на съществуваща монтажна линия. По време на физическата проверката от органите по приходите е установено, че посочените активи са налични.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Следва ли първоначалната инвестиция, която включва два компонента – изграждане на сгради и производствено оборудване, да се третира като един общ проект, като отпадането на необходимостта от реализацията само на едната част, води до отказване на правото на преотстъпване на корпоративния данък за цялата инвестиция?
2. Следва ли да не се признае цялата инвестиция, както и разходите за извършеното подобрение на вече съществуваща монтажна линия, имайки предвид, че държавната помощ за регионално развитие под формата на преотстъпен данък се предоставя за проект за първоначална инвестиция, по смисъла на §1, т. 29 от ДР на ЗКПО и при спазване на условията по чл. 189, т. 1 до т. 4 от закона, то за част от инвестицията – изграждането на сгради, в която се включва и административна сграда, която не би следвало да се приеме за увеличение на капацитета на съществуващ производствен обект?
3. Следва ли да приложи чл. 182, ал. 3 от ЗКПО, във връзка с установеното затваряне на завод, който е част от групата?
4. Въвеждането на нов продукт производство на трансмисионни помпи модел LF39G, счита ли се за диверсификация на продукцията на предприятието с продукти, които не произвежда? Ако отговорът е положителен, това следва ли да окаже влияние върху правото на преотстъпване на корпоративен данък, предвид факта, че във формуляра за кандидатстване за държавна помощ пред БАИ по чл. 189, т. 1, б. „а“ от ЗКПО дружеството декларира, че „планираният инвестиционен проект е свързан с увеличаване на капацитета на съществуващия производствен обект, а именно разширяване на производството на „М…..ЕООД ?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по направеното запитване:
От изложената фактическа обстановка става ясно, че приложимото основание за ползване на данъчно облекчение под формата на преотстъпен корпоративен данък е чл. 184, т. 1, б. „б“ във връзка с чл. 189 от ЗКПО.
Данъчно задълженото лице е придобило право за преотстъпване на корпоративен данък по чл. 184 във връзка с чл. 189 от ЗКПО. Датата на заповедта на БАИ е датата на предоставяне на помощта, по аргумент на §1, т. 73 от ДР на ЗКПО. В конкретния случай относно преотстъпване на корпоративен данък за 2015 г. е приложим §15 от ПЗР на ЗИД на ЗКПО (ДВ бр. 95 08.12.2015 г.), според който, за да се ползва право на преотстъпване за 2015 г., формулярът за кандидатстване следва да е подаден в срок от 01.01.2016 г. до 29.02.2016 г. и да е налице е одобрение от страна на БАИ до 31.03.2016 г.
Въпросите са свързани с използването (разходване) на преотстъпения корпоративен данък, както и във връзка с възникнали условия по чл. 182, ал. 1, т. 4 от ЗКПО през периода на извършването на съответната първоначална инвестиция.
По първи и втори въпрос:
Най-общо облекчението по чл. 184 от ЗКПО се отнася до преотстъпване в размер до 100% корпоративен данък за данъчната печалба от извършваната производствена дейност, при условие че преотстъпеният данък се инвестира в материални и нематериални активи, които са част от проект за първоначална инвестиция в определените общини с висока безработица. В съответствие с §1, т. 29 от ДР на ЗКПО, първоначалната инвестиция е инвестицията в нови материални и нематериални активи, които са приемливи разходи, свързани със: създаване на нов производствен обект; увеличаване на капацитета на съществуващ производствен обект; диверсификация на продукцията на производствен обект с продукти, които не произвежда; съществена промяна в общия производствен процес на съществуващ производствен обект. Не е първоначална инвестиция инвестицията в актив, който замества съществуващ актив. Приемливите разходи за материални и нематериални активи за целите на т. 29 и т. 48 от ДР на ЗКПО са дефинирани в §1, т. 46 и т. 47 от ДР на ЗКПО. Като „приемливи разходи за материални активи“ са посочени земя, сгради, машини и съоръжения/оборудване. В първоначалната инвестиция се включват и придобитите по договор за финансов лизинг машини и съоръжения/оборудване, когато е налице задължение за закупуване на актива след изтичане срока на договора. Като „приемливи разходи за нематериални активи“ за целите на първоначалната инвестиция и голям инвестиционен проект, са активи, получени в резултат на технологичен трансфер, реализиран чрез придобиване на права върху патенти, лицензии, ноу-хау или непатентовани технически знания.
Предвид изложените разпоредби се налага изводът, че държавната помощ за регионално развитие под формата на преотстъпен данък се предоставя за проект за първоначална инвестиция. Изискванията са инвестицията да е в нови материални и нематериални активи, които са част от проекта за първоначална инвестиция, като не се допуска инвестиция в актив, който замества съществуващ актив. В ЗКПО е въведено изискването за конкретно и отделно разглеждане на всеки инвестиционен проект и неговото предварително одобрение като проект за първоначална инвестиция, чрез издаване на заповед от БАИ. Най-важното условие, за да може да се ползва данъчното облекчение, като неговото изпълнение се потвърждава с посочената заповед, е помощта да има необходимия стимулиращ ефект и изрично се вписва максимален размер и интензитет на помощта. Условията, които оказват влияние върху размера и интензитета на помощта, са посочени в чл. 189, т. 2 от ЗКПО. Условията, свързани с приемливите разходи, първоначалната инвестиция и активите, които са част от нея, са посочени в чл. 189, т. 3 от ЗКПО.
В конкретният случай предоставянето на помощта е преотстъпен корпоративен данък от 2015 г., но дружеството започва изпълнението на инвестицията, съгласно §1, т. 76 от ДР на ЗКПО, през 2016 г. В този случай следва да бъдат съобразени условията, които оказват влияние върху размера и интензитета на помощта, посочени в чл. 189, т. 2 от ЗКПО и анализирани условията, свързани с приемливите разходи, първоначалната инвестиция и активите, които са част от нея (чл. 189, т. 3 от с.з.) Съгласно посочените условия (чл. 189, т. 2, б „а“), сумата на преотстъпените данъци (помощта) в хода на изпълнение на проекта за първоначална инвестиция не може да надвишава размера на помощта, определен в заповедта по чл. 189, т. 1, б. „б“ от ЗКПО. Респективно, намаляването на размера на приемливите разходи за съответната първоначална инвестиция не може да доведе до надвишаване на интензитета на помощта, определен в заповедта по чл. 189. т. 1, б. ,.б“ от ЗКПО. При сравняването на размера на помощта следва да се има предвид условието в разпоредбата на чл. 189, т. 2, б. „г“ от ЗКПО, съгласно което стойността на помощта и стойността на приемливите разходи за материални и нематериални активи се определят по настояща стойност към датата на предоставянето на помощта, като се използва референтният лихвен процент, определен от Европейската комисия, към тази дата.
При извършване на анализа, относно изпълнението на условията на чл. 189, т. 3 от ЗКПО, следва да се има предвид условието на б. „г“ и б. „д“ от същата разпоредба. Условието, което следва да е изпълнено, е поне 25 на сто от стойността на приемливите разходи за материалните и нематериалните активи, включени в първоначалната инвестиция, да е финансирана със собствени или привлечени средства от данъчно задълженото лице, както и спазване на изискването – активите да са придобити при пазарни условия.
Следователно, в случай че са изпълнени условията, които влияят върху размера и интензитета на помощта, както и са изпълнени и всички други условия по глава двадесет и втора от ЗКПО, то за дружеството ще е налице данъчно облекчение под формата на преотстъпен данък.
При наличие на обратната хипотеза, в случай че неизпълнението на условията за прилагане на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за регионално развитие, възникне през периода за извършване на съответната първоначална инвестиция, преотстъпеният корпоративен данък по това облекчение се дължи по общия ред на закона за годината, за която е възникнал, съгласно чл. 173, ал. 5 от ЗКПО. Казано с други думи, с оглед на така поставения въпрос, налице е преотстъпен корпоративен данък (помощ), но няма да са налице приемливи разходи за активи (сгради), тъй като не е започнало изпълнението на проекта в тази част. С оглед на посочените разпоредби, това ще доведе до определяне на настояща стойност на приемливите разходи и на помощта, които показатели не следва да надвишават размера на помощта и интензитета на помощта, определени в заповедта на БАИ. В случай че при съпоставяне на определената настояща стойност на приемливите разходи и на помощта, същата надвишава размера на помощта и интензитета на помощта, определени в заповедта на БАИ, то помощта не е съвместима и целият размер на неправомерната помощ следва да се възстанови от дружеството.
Предвид изложената фактическа обстановка, считам, че не е налице изпълнение на условието на чл. 189, т. 2, б. „б” от ЗКПО. Редуцирането на проекта до придобиване само на производствено оборудване води до намаляване на приемливите разходи, което от своя страна води до надвишаване на интензитета. (В случая помощта е 1 815 021 лв., отнесена към приемливите разходи за материалните активи, представляващи производствено оборудване в размер на 2 621 937,72 лв., то интензитетът на помощта е 69,22 %.) При сравняване с определения в Заповедта на БАИ интензитет на помощта, който е 50 %, е видно, че е налице превишение над допустимия интензитет, което се явява неизпълнение на условието по чл. 189, т. 2, б. „б“ от ЗКПО. Само за прецизност, следва да се посочи, че стойностите, определящи интензитета, не са определени по настояща стойност, каквото е изискването на чл. 189, т. 2, б. „г“ от ЗКПО).
Относно разходите за подобрение на вече съществуваща монтажна линия в размер на 1…. … лв., следва да се има предвид, че не е първоначална инвестиция, инвестицията в актив, който замества съществуващ актив, по аргумент на §1, т. 29 от ДР на ЗКПО. С оглед на това при анализа и определянето на показателите, тези разходи не се включват в размера на приемливите разходи.
По трети въпрос:
В запитването е поставен въпрос относно допустимостта на помощта предвид разпоредбите на чл. 182, ал. 1, т. 4 и ал. 3 от ЗКПО.
Съгласно чл. 182, ал. 1, т. 4 от ЗКПО данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за регионално развитие, не се прилага по отношение на данъчно задължени лица, които самостоятелно и на равнище група закриват същата или подобна производствена дейност в държава – членка на Европейския съюз, или в друга държава – страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, две години преди датата на подаване на формуляр за кандидатстване за помощ или ако към момента на неговото подаване възнамеряват да затворят такава производствена дейност в срок от две години, след като приключи първоначалната инвестиция, за която ще се преотстъпва корпоративен данък. От своя страна разпоредбата на ал. 3 на чл. 182 от ЗКПО постановява, че данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за регионално развитие, не може да се ползва и от данъчно задължено лице, за което възникне някое от условията по ал. 1 през периода на извършване на съответната първоначална инвестиция.
Следователно наличието на факти и обстоятелства, посочени в чл. 182, ал. 1, т. 4 и ал. 3 от ЗКПО, в т.ч. възникнали през периода на извършване на първоначалната инвестиция, означава, че данъчното облекчение, представляващо държавна помощ за регионално развитие, не може да се ползва. При наличието на тази хипотеза, преотстъпеният корпоративен данък по това облекчение се дължи по общия ред на закона за годината, за която е възникнал, съгласно чл. 173, ал. 5 от ЗКПО.
По четвърти въпрос:
От определението, дадено в §1, т. 29 от ДР на ЗКПО, е видно, че първоначалната инвестиция е инвестиция в нови материални и нематериални активи, които са приемливи разходи, свързани със: създаване на нов производствен обект; увеличаване на капацитета на съществуващ производствен обект; диверсификация на продукцията на производствен обект с продукти, които не произвежда; съществена промяна в общия производствен процес на съществуващ производствен обект.
От определението следва, че разходите за нови активи следва да са свързани с производствена дейност. По смисъла на §1, т. 28 от ДР на ЗКПО „производствена дейност” за целите на чл. 184 е процесът на създаване на нов продукт чрез механично, физично или химично преобразуване (обработка или преработка) на суровини и материали с цел последваща реализация, както и биологична трансформация на живи животни или растения. Не е производствена дейност създаването на нов продукт в енергийния и авиационния сектор, включително изграждане на летища, летищна инфраструктура и съпътстващи дейност, в случаите на държавна помощ за регионално развитие.
Определянето на целта за използване на помощта е във връзка с наличието на стимулиращ ефект, за да може помощта да се счита за съвместима за вътрешния пазар, съгласно чл. 107, параграф 3, от Договора за функционирането на Европейския съюз. Помощта има стимулиращ ефект, като се счита за съвместима с вътрешния пазар, когато е предоставена за първоначална инвестиция, благодарение на която се създава нова продуктова диверсификация на съществуващо предприятия, или за нововъведения в технологичните процеси (по аргумент на т. 15 от Насоките за регионална помощ за периода 2014 г.- 2020 г.).
За първоначална инвестиция, свързана с диверсификация на продукцията на производствен обект с продукти, които не произвежда, следва да са спазени и изискванията на чл. 189, т. 3, б ,.и” от ЗКПО. Условието, визирано в разпоредбата, е: приемливите разходи трябва да надвишават с поне 200 на сто балансовата стойност на активите, които се използват повторно към 31 декември на годината преди започването на изпълнението на проекта за първоначална инвестиция.
От изложената фактическа обстановка е видно, че във формуляра е заявено от дружеството, че разходите за придобиването на активите са свързани с увеличаването на капацитета на съществуващ производствен обект, което е одобрено в заповедта от БАИ, в т.ч. и в допълнителното писмо е посочено, че е потвърдено наличието на стимулиращ ефект, отговарящ на сценарии 1, описан в т. 61, буква „а“ от Насоките за регионална помощ 2014-2020 г.
Аналогично на изложеното по първи и втори въпрос считам, че следва да се направи анализ на всички условия, регламентиращи прилагането на данъчното облекчение, за да се обоснове наличието/неналичието на изпълнение на условията за преотстъпване.
В заключение обръщам внимание, че настоящото становище има принципен характер, цели единствено разясняване на разпоредбите на ЗКПО, като не обвързва органите по приходите при изпълнение на правомощията им в производствата по данъчно-осигурителен контрол. Доказателствата следва да бъдат анализирани и преценени в тяхната съвкупност, като органите по приходите следва да съобразят правните им последици в съответствие с принципите на законност, обективност, самостоятелност и независимост.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА нап:

(АЛександър ГЕОРГИЕВ)

Оценете статията

Вашият коментар