Изх. №53-04-302
30.05. 2018 г.
ЗДДС- чл.45, ал.3
ЗДДС- чл.27
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ е постъпило Ваше писмено запитване, прието с №53-04-302/09.05.2018 г. във връзка с прилагането разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
ЕООД е придобило недвижими имоти след проведено исково производство по чл. 19 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), приключило с Решение № 6050 от 23.12.2015 г. на Окръжен съд ……. вписано на 20.04.2018 г.
С решението е обявен за окончателен предварителен договор за покупко-продажба на недвижими имоти, инкорпориран в анекс от 30.03.2010 г., към договор за заем от 31.03.2005 г., сключен между ЕООД и ООД. Съгласно договореното между страните в договора за заем, в случай на неизпълнение на задължението на заемателя да върне предоставената му в заем сума, ведно с уговорената лихва върху главницата и в договорения 5 годишен срок, заемополучателят дължи на заемодателя неустойка в двоен размер на предоставената в заем сума.
На 22.03.2010 г. страните са предоговорили двустранно отношенията си, като с анекс към договора за заем, са удължили крайния срок на сключения между тях договор до 31.12.2013 г., договорени са обезпечения на вземането на заемодателя, произтичащи от сключения договор за заем и анекса към него, като страните изрично са договорили в случай на неизпълнение на задълженията на заемополучателя за връщане на предоставената в заем сума, ведно с дължимата върху нея лихва и неустойка, същата да се счита платена, като заемодателят придобие правото на собственост върху собствените на заемополучателя, недвижими имоти,
Изложената клауза в анекса към договора за заем по същество представлява предварителен договор за покупко-продажба на недвижимите имоти, тъй като е в писмена форма и съдържа всички основни елементи (условия) на окончателния договор.
Заемополучателят не е изпълнил задълженията си по договора за паричен заем, поради което обезпечителната клауза е била активирана след изтичането на срока на сключения между страните договор за заем към 31.12.2013 г. като към момента на изтичане на крайния срок – 31.12.2013 г. заемателят дължи сумата 78 062,40 лв., от които 50 000,00 лв. главница и 28 062,00 лв. – договорна лихва за целия период, както и неустойка в размер 100 000,00 лв., като общия размер на задължението е 178 062,40 лв.
Заемополучателят е изразил изрично съгласието си, да прехвърли собствеността върху горепосочените имоти на заемодателя, в случай на неизпълнение на задълженията произтичащи от договора за заем и анекса към него.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Следва ли да бъде издадена фактура за придобитите имоти?
2. По каква цена следва да се осчетоводят придобитите имоти?
Предвид описаната фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Съгласно чл. 19 изр. трето от ЗЗД с предварителния договор страните по сделката уговарят съществени условия за изпълнението на окончателния договор, при което ако някоя от страните откаже сключване на окончателния договор, другата страна има право да предяви иск пред съда за сключването му. Упражняването на иск по чл. 19 от ЗЗД и евентуалното му уважаване предполага настъпването на промяна в правната сфера на другата страна по предварителния договор, като по този начин тя ще бъде задължена да встъпи в окончателен договор.
В такъв случай окончателният договор се счита сключен в момента, в който решението на Съда влезе в законна сила. Моментът на прехвърляне на собствеността ще е датата на влизане в сила на окончателното съдебно решение. Правото на собственост на имота преминава от продавача към купувача. Следователно съдебното решение, с което е обявен за окончателен един предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот, има значението на нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот и с него купувачът може да се легитимира като собственик на имота, така, както би се легитимирал с нотариален акт.
Прехвърлянето на право на собственост върху недвижими имоти, съгласно чл. 5, ал. 1 във връзка с чл. 6, ал. 1 от ЗДДС се определя като доставка на стока.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, облагаема доставка е всяка доставка на стока по смисъла на чл. 6 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по същия закон и е с място на изпълнение на територията на страната, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Данъчният режим на доставките, свързани със земя и сгради, са регламентирани в Глава четвърта от ЗДДС.
Съгласно разпоредбата на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях е освободена доставка.
По аргумент за противното от чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, във връзка с чл. 12, ал. 1 от ЗДДС доставката на сгради или на части от тях, които имат характеристиката на „нови сгради“ е облагаема доставка.
В § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС е дадено определение на понятието „нови сгради“.
Прехвърлянето на право на собственост на прилежащи терени към нови сгради, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тези терени е облагаема доставка (чл. 45, ал. 5, т. 4 от ЗДДС).
На основание чл. 45, ал. 7 от ЗДДС в случаите на доставка по чл. 45, ал. 3 от ЗДДС доставчикът може да избере тя да бъде облагаема.
Доставчикът (регистрирано по ЗДДС лице) следва да начисли данък и да документира доставките по общите правила на закона.
За целите на данъчното облагане е важен моментът на възникване на данъчното събитие, който в конкретния случай е прехвърлянето на правото на собственост към датата на влизането в сила на съдебното решение (чл. 25, ал. 2 от ЗДДС)
На датата на възникване на данъчното събитие по чл. 25, ал. 2:
1. данъкът по този закон става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли, или
2. възниква основание за освобождаване от начисляване на данък за освободените доставки и доставките с място на изпълнение извън територията на страната (чл. 25, ал. 6 от закона).
По отношение на документирането на доставките, разпоредбата на чл. 113, ал.1 във връзка с ал. 4 от ЗДДС гласи, че всяко данъчно задължено лице – доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане – не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането.
При условие, че доставката е освободена фактурата следва да съдържа като задължителен реквизит „основанието за неначисляване на данък“ (чл. 114, ал. 1, т. 12 от закона). В случаите, когато във фактурата не е посочено основанието за неначисляване на данъка се приема, че доставчикът е упражнил правото си на избор доставката да бъде облагаема. В този случай се приема, че данъкът е включен в цената (чл. 67, ал. 2 от ЗДДС).
Данъчната основа на доставката се определя по правилата на чл. 26, ал. 2 – 5 от ЗДДС. В конкретния случай, прехвърленото право на собственост върху имотите е при условие даване вместо изпълнение по смисъла на чл. 65 от ЗЗД. Дължимата поради неизпълнение от страна на ЕООД сума от 178 062,40 лв., се явява всъщност цена за прехвърлените недвижими имоти.
Предвид обстоятелството, че доставката е между свързани лица (купувачът и продавачът са дружества, в които едно и също лице е едноличен собственик и съдружник), за целите на ДДС при определяне на данъчната основа следва да се съобразят разпоредбите на чл. 27, ал. 3, т. 1 от ЗДДС.
При определяне на данъчната основа следва да се има предвид и чл. 27, ал. 1 от ЗДДС. По смисъла на посочената разпоредба, когато доставката попада в някоя от хипотезите на чл. 6, ал. 3 от ЗДДС за данъчна основа се приема данъчната основа при придобиване на стоката или нейната себестойност. Съгласно § 1, т. 8. От ДР на ЗДДС за безвъзмездни се считат не само доставките, при които няма възнаграждение, а и тези при които стойността на даденото многократно надхвърля полученото.
По втори въпрос:
Тъй като въпросните имоти отговарят на определението за актив (ресурс, контролиран от предприятието в резултат на минали събития, от които се очаква бъдеща икономическа изгода) съгласно дефиницията на Общите разпоредби към Националните счетоводни стандарти, за да се определи как да се отчитат активите е необходимо да се установи какви са намеренията за използването им в предприятието.
Възможните варианти са следните:
– използване в производство, за доставката на стоки или услуги или за административни цели. В този случай активите следва да се отчитат като дълготрайни материални активи, по реда на счетоводен стандарт (СС) 16 „Дълготрайни материални активи“;
– дължани с цел продажба в рамките на обичайната икономическа дейност. В този случай активите следва да се отчитат по реда на СС 2 „Отчитане на материални запаси“;
– държани за получаване на приходи от наем или за увеличаване на стойността на капитала като инвестиционни имоти, отчитани по реда на СС 40 „Отчитане на инвестиционни имоти“.
Посочените счетоводни стандарти регламентират оценката на активите при придобиване и методите за последваща оценка след първоначалното признаване. Базите за оценяване могат да са: цена на придобиване, себестойност или справедлива стойност.
В запитването не се съдържа информация за предназначението на имотите, поради което не можем да изразим конкретно становище.
Предвид разпределението на компетентности Ви уведомяваме, че Националната агенция за приходите не може да отговаря на въпроси, свързани със счетоводното третиране на стопанските операции. Такава компетентност притежава Дирекция „Данъчна политика“ към Министерство на финансите. В тази връзка, при условие, че имате конкретни въпроси, свързани с прилагането на счетоводни стандарти или конкретни счетоводни записвания може да поставите допълнителни въпроси, които ще бъдат пренасочени към Дирекция „Данъчна политика“ за отговор по компетентност.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.