Относно: Право на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС за получени доставки свързани с изпълнението на дейности по сключен договор за отпускане на финансова помощ и приложението на чл. 23, т. 3 от Наредба № 23 от 14.07.2008 г. на министъра на земеделието и храните за невъзстановим ДДС от ползвателя на помощта при определяне на допустимите разходи.
В Дирекция ”ОУИ” – ………… постъпи писмено запитване с вх. № …………./05.01.2011 г. относно право на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС за получени доставки свързани с изпълнението на дейности по сключен договор за отпускане на финансова помощ и приложението на чл. 23, т. 3 от Наредба № 23 от 14.07.2008 г. на министъра на земеделието и храните за невъзстановим ДДС от ползвателя на помощта при определяне на допустимите разходи.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: Аграрният университет сключва договор за отпускане на финансова помощ по мярка 111 „Професионално обучение, информационни дейности и разпространение на научни знания” от Програмата за развитие на селските райони за периода 2007 – 2013 г., подкрепена от Европейския земеделски фонд за развитие на селските райони. Дейностите, които ще извършва и се финансират са организиране и провеждане на курсове за обучение на земеделски производители, собственици или наето по трудово правоотношение лица в областта на земеделието и горското стопанство. Курсовото обучение ще се провежда в гр.Пловдив – базата на университета и в няколко наети бази в други градове. На курсистите се осигуряват нощувки, пътни до мястото на обучението, пълен пансион – храна за дните на обучението, помощни материали и консумативи. На преподавателите и помощния персонал се поемат командировките до другите населени места, в. т.ч. квартирни, гориво за личен автомобил. Осигуряват се и канцеларски материали и консумативи за обработка на документацията на курсистите.
Зададен е следният въпрос: Приложима ли е разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за гореизложените стоки и услуги, които са предназначени за реализиране на курсовете и ако не – за кои от тях университета ще има на право на данъчен кредит?
Поради недостатъчно изяснената фактическа обстановка, изразяваме принципно становище:
Относно третирането на ДДС при изпълнение на проекти по Оперативните програми е издадено Указание на Министерството на финансите № 91-00-502/27.08.2007 г. на основание § 6 от ПЗР от Постановление № 62 на МС от 21.03.2007 г., с което са приети правила за допустимост на разходите по оперативни програми, съфинансирани от Структурните фондове и Кохезионния фонд на ЕС. С § 1, т. 1 от ДР на постановлението е въведено понятието “възстановим ДДС“ – това е сумата на платения данък върху добавената стойност, която регистрираното по реда на ЗДДС лице има право да приспадне от задълженията си по този закон, включително когато, като е имало това право, не го е упражнило.
Съгласно т. 11 от “Общите условия“ на писмо на Министерството на финансите № 91-00-502/27.08.2007 г. относно третиране на данък върху добавената стойност като допустим разход при изпълнение на проекти по Оперативни програми, съфинансирани от Структурните фондове и Кохезионния фонд на Европейския съюз “бенефициентът определя данък върху добавена стойност за възстановим по смисъла § 1 от ДР на ПМС № 62/2007 г. (недопустим разход за финансиране от Оперативните програми) при наличието едновременно на следните условия:
1. Бенефициентът е регистрирано по ЗДДС лице, с изключение на случаите, когато лицето е регистрирано по чл. 99 и чл. 100, ал. 2 по ЗДДС (регистрация при вътреобщностно придобиване);
2. доставчикът на стоките и услугите, необходими за изпълнението на проект по Оперативна програма, е регистрирано по ЗДДС лице;
3. по отношение на стоките и услугите:
– стоките и услугите, финансирани по Оперативна програма, се използват за целите на извършваните от регистрираното лице (бенефициент на безвъзмездна финансова помощ) облагаеми доставки, за които съгласно чл. 69 от ЗДДС, лицето има право на приспадане на данъчен кредит.
или
– регистрираното лице (бенефициент на безвъзмездна финансова помощ) има право на приспадане на частичен данъчен кредит по отношение на данъка за стоки или услуги, финансирани по Оперативна програма, които се използват както за извършване на доставки, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки или дейности, за които няма такова право. Данъкът за стоки и услуги, финансирани по Оперативна програма, по отношение на който регистрираното лице има право на частичен данъчен кредит по реда на чл. 73 от ЗДДС, се счита за възстановим данък върху добавена стойност до размера на частичния данъчен кредит.
Съгласно т. 12 от горецитираното указание невъзстановим данък (допустим разход за финансиране от Оперативните програми) е налице, когато стоките и услугите, финансирани по Оперативната програма са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта от ЗДДС, за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.
Условията и редът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит са уредени в разпоредбите на чл. 68 – чл. 72 от ЗДДС.
Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът – регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Необходимо условие е стоките или услугите да се използват за целите на извършваните от лицето облагаеми доставки.
Ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани с текстовете на чл. 70, ал. 1 от ЗДДС.
По смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 1 – 5 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато:
– стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта;
– стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето;
– стоките или услугите са предназначени за представителни или развлекателни цели;
– е придобит, внесен или е нает мотоциклет или лек автомобил;
– стоките или услугите са свързани с поддръжката, ремонта, подобрението или експлоатацията на превозните средства по т. 4, както и за получените транспортни услуги или таксиметровите превози с превозни средства по т. 4.
Разпоредбата на чл. 6, ал. 3 от ЗДДС определя като възмездна доставка по смисъла на този закон:
1. отделянето или предоставянето на стоката за лично ползване или употреба на
данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на неговите работници и
служители или на трети лица и при условие че при производството, вносът или
придобиването й е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит;
2. безвъзмездното прехвърляне на собственост или друго вещно право върху
стоката на трети лица, когато при производството, вноса или придобиването й е
приспаднат изцяло или частично данъчен кредит.
От друга страна чл. 9, ал. 3 от ЗДДС посочва за възмездна доставка на услуга:
1. предоставянето на услуга за личните нужди на данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на работниците и служителите или на трети лица, при извършването на която се използва стока, при производството, вноса или придобиването на която е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит;
2. безвъзмездното предоставяне на услуга за лични нужди на данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на работниците и служителите или на трети лица.
В този смисъл, при условие, че разходите за нощувки, храна и транспорт, предоставени на курсистите във връзка с проведени курсове за обучение на земеделски производители, собственици или наети по трудово правоотношение лица в областта на земеделието и горското стопанство, са предназначени за безвъзмездни доставки, за същите не възниква право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.
Представителни или развлекателни цели по смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 3 от закона са посрещане, престой и изпращане на гости и делегации, нощувки, консумация на храна и напитки, организиране на делови срещи, тържества, развлекателни мероприятия; екскурзии /чл.62, ал.1 от ППЗДДС/. Следователно, ако извършените от Вас разходи за нощувки, храна и транспорт са за представителни цели, за тях не възниква право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС.
Предвид гореизложеното, ако в качеството си на бенефициент на безвъзмездната финансова помощ използвате получените стоки и услуги за безвъзмездно предоставяне на курсове за обучение на земеделски производители, собственици или наето по трудово правоотношение лица в областта на земеделието и горското стопанство е налице безвъзмездна доставка на услуга и предвид ограничението на чл. 70, ал. 1, т. 2 на ЗДДС, за Вас няма да възникне право на приспадане на данъчен кредит.
Когато стоките и услугите, финансирани по Оперативната програма са предназначени за извършване на освободени доставки по чл. 41 от ЗДДС за Вас на основание чл. 70, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не възниква право на приспадане на данъчен кредит.
В допълнение на гореизложеното, следва да имате предвид и разпоредбата на чл. 70, ал. 3, т. 7 от ЗДДС,по отношение на командировани от Вас. По силата на посочената правна норма, ограничението, предвидено в ал. 1, т. 2 на цитираната разпоредба, не се прилага за транспорта и нощувките на командировани от лицето лица.
Чл. 70, ал. 3 от ЗДДС дава право на приспадане на данъчен кредит за доставки на стоки или услуги, независимо от ограничението на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС и съдържа конкретните случаи, за които това право е налице. Разпоредбата на чл. 70, ал. 3 от ЗДДС обаче не дерогира приложението на чл. 70, ал. 1, т. 4 и 5 от същия закон, поради което за доставки при транспорт на командировани лица с лек автомобил не възниква право на приспадане на данъчен кредит, по силата на чл. 70, ал. 1, т. 4 и 5 от ЗДДС.
По отношение на нощувките на командированите от лицето лица, необходимо
е да се има предвид, че правото на приспадане на данъчен кредит се упражнява ако лицето разполага с документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред /чл. 71 от ЗДДС/. За да се ползва данъчен кредит за извършените разходи по командированите от него лица, данъчните документи следва да се издават на името на предприятието, а не на командированите лица.