В Дирекция ”ОУИ” – …………….. постъпи писмено запитване с вх. № ……………/25.06.2012 г., препратено за отговор по компетентност от ТД на НАП – …………, офис ………………. относно право на приспадане на данъчен кредит за закупено гориво за нает лек автомобил по реда на ЗДДС.
В запитването сте изложили следната фактическа обстановка: Предмета на дейност на дружество е дистрибуция и разносна търговия на материали и консумативи за шевната промишленост и дребни канцеларски материали. Тази дейност се осъществява с безвъзмездно нает лек автомобил „Фиат Браво”.
Зададени са следните въпроси:
1. При така изложената фактическа обстановка, ЕТ има ли право на данъчен кредит по реда на ЗДДС за закупеното гориво?
2. Признава ли се за разход по ЗКПО закупеното гориво?
В отговор на поставените от Вас въпроси, изразяваме следното становище:
Първи въпрос: Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът – регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.
На основание чл. 70, ал. 1 от ЗДДС, право на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо, че са изпълнени условията на чл. 69 и 74 от закона, когато:
– е придобит, внесен или е нает мотоциклет или лек автомобил /т. 4/;
– стоките или услугите са свързани с поддръжката, ремонта, подобрението или експлоатацията на превозните средства по т. 4, както и за получените транспортни услуги или таксиметровите превози с превозни средства по т. 4 /т. 5/
В чл. 70, ал. 2 от ЗДДС са предвидени случаите, в които ограниченията на ал. 1, т. 5 от същата разпоредба не се прилагат. Според чл. 70, ал. 2 от закона, право на ползване на данъчен кредит е налице, когато:
– превозните средства по ал. 1, т. 4 се използват единствено за транспортни и охранителни услуги, таксиметрови превози, отдаване под наем, куриерски услуги или подготовка на водачи на моторни превозни средства, включително при последващата им продажба /т. 1/;
– стоките или услугите са свързани с поддръжката, ремонта, подобрението или експлоатацията на превозните средства по т. 1 /т. 4/.
Видно от цитираните разпоредби /чл. 70, ал. 2, т. 1 и 4 от ЗДДС/, право на данъчен кредит е налице по отношение на стоките или услугите, свързани с поддръжката и експлоатацията на придобит, внесен или нает мотоциклет или лек автомобил, който се използва единствено за транспортни и охранителни услуги, таксиметрови превози, отдаване под наем, куриерски услуги или подготовка на водачи на моторни превозни средства, включително при последващата им продажба, по силата на чл. 70, ал. 2, т. 1 и 4, във връзка с ал. 1, т. 4 и 5 от ЗДДС.
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка и казаното дотук, тъй като наетия от дружеството автомобил не се използва за дейностите, посочени в чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС, за стоките и услугите, свързани с поддръжката и експлоатацията на същия не възниква право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от закона.
Втори въпрос: Съгласно разпоредбата на чл. 26, ал.1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/, облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на едноличния търговец без заличаване на едноличния търговец от търговския регистър.
На основание чл. 243 до чл. 249 от Закона за задълженията и договорите /ЗЗД/ договорните взаимоотношения, които пораждат безвъзмездното предоставяне на определена вещ за временно ползване, се определят с т.нар. “договори за послужване“. В основата на взаимоотношенията при договорите за послужване стои понятието “безвъзмездно“, което традиционно се възприема като предоставяне на “нещо“ без насрещна престация, т.е. без възнаграждение.
Корпоративният закон съдържа специални правила, чрез които за данъчни цели серегулират разходите и приходите /доходите/ на лицата /юридически и/или физически/, участващи във взаимоотношенията относно наемането на движими и недвижими вещи. Съгласно чл. 16, ал. 2, т. 2 от ЗКПО за отклонение от данъчно облагане се смятат и договорите за заем за послужване или друго безвъзмездно предоставяне за ползване на материални или нематериални блага. Видно от съдържанието на тази правна норма ЗКПО изключва възможността взаимоотношенията между субектите в стопанската дейност да са поставени на основата на безвъзмезността. При наличието на договор за безвъзмездно ползване на лек автомобил ще е налице отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 2 от ЗКПО и за двете страни. При наемателят за данъчни цели ще следва да се признаят разходи за наем, а при наемодателя приходи/доходи от наем. Когато наемодателят е физическо лице за него ще са в сила разпоредбите на чл. 77 от ЗДДФЛ – при определяне на задълженията на физическите лица в случаите на сделки между свързани лица, на сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и прилагане на пазарни цени, трансфери, свързани с определена база, както и за лихви по финансов лизинг, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от ЗКПО и в съответствие с изискванията на двата закона за физическото лице наемодател ще се приеме, че е налице доход от наем, а ако наемодателят е юридическо лице при него за данъчни цели ще възникнат суми за увеличение на счетоводния финансов резултат.
Освен горепосоченото, което третира отклонението от данъчно облагане, следва да имате предвид, че за да бъдат признати за данъчни цели разходите за гориво на наетия лек автомобил в предприятието на едноличния търговец е необходимо да са налице договорни отношения между страните.
В ЗКПО не се съдържат специални правила по отношение на разходите заексплоатация на превозни средства, когато се използват за осъществяване на стопанската дейност на данъчно задълженото лице, с изключение на управленската дейност. Т.е. следва да се прилага общият режим на закона по отношение на отчетените счетоводни разходи при определяне на облагаемата данъчна основа.
Съгласно чл.10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Законът изисква и наличие на фискална касова бележка от фискално устройство, издадена по ред, определен с наредба на министъра на финансите, освен когато заплащането се извършва по банков път или чрез прихващане. Липсата на касова бележка, когато издаването й е задължително, е основание за непризнаване на счетоводен разход за данъчни цели.
Ако отчетените счетоводни разходи за експлоатация /гориво, смазочни материали/ на лек автомобил,са свързани с дейността на предприятието и са документално обосновани по смисъла на ЗКПО, то те са данъчно признати разходи.
В случай, че с автомобила се осъществява управленска дейност, съгласно чл. 204, т. 3 от ЗКПО разходите, свързани с експлоатацията му подлежат на облагане с данък върху разходите. Формирането на данъчната основа е регламентирано с разпоредбата на чл. 215, ал. 1 от закона, съгласно която данъчната основа за определяне на данъка върху разходите по чл. 204, т. 3 от същия закон включва начислените през календарния месец разходи за поддръжка, ремонт и експлоатация на превозни средства, намалени с начислените приходи от застрахователни обезщетения, свързани с превозното средство, до размера на извършените разходи за ремонт, за които се отнася обезщетението. Разпоредбата на чл. 10, ал. 6 от ЗКПО определя, че документална обоснованост за разходите по чл. 204, т. 3, обложени с данък върху разходите, е налице и когато те са документирани само с фискална касова бележка от фискално устройство. Разходите по чл. 204, т. 3, обложени с данък върху разходите, се признават за данъчни цели и когато не е издаден пътен лист.
Когато с автомобилът се извършва едновременно дейност по занятие и управленска дейност, следва да се приложи разпоредбата на чл. 215, ал. 2 от ЗКПО. В този случай, при определяне на данъчната основа по ал. 1, разходите за експлоатация се отнасят към управленската дейност на база на изминатите за тази дейност километри през текущия месец, а разходите за поддръжка и ремонт се отнасят към управленската дейност на база на изминатите за тази дейност километри към общите изминати километри от съответното превозно средство за последните 12 месеца, включително текущия месец.
При положение, че основата за облагане по чл. 215, ал. 1 от ЗКПО е отрицателна величина, тя се приспада последователно от данъчната основа за следващите месеци.
Предвид гореизложеното за да не е налице данъчно третиране в посока на увеличаване на счетоводния финансов резултат с разходите за гориво, относно ползването на автомобила следва да е налице договорно наемно взаимоотношение и документална обоснованост по смисъла на закона в зависимост от посоченото до тук, доколкото превозното средство се използва само за дейността по занятие или и с цел управление.
.