ЗКПО – чл.204 и чл. 208
ЗДДФЛ – чл.24, ал.2, т.9
ЗДДФЛ – чл.38, ал.8, т.1
КСО – чл.6, ал.11; чл. 127, ал.1; чл.157, ал.6; чл.5, ал.4;
ЗЗО – чл. 40, ал.1, т.1;
НЕВДОВ- чл.2, ал.2, 3 и 4; чл.2а
ОТНОСНО: Прилагане на данъчното и осигурителното законодателство при начисляване и плащане на премия по групова рентна /пенсионна/ застраховка
С Ваше писмено запитване, постъпило с вх. № …/25.01.2013г. в Дирекция … е изложена следната фактическа обстановка и са поставени следните въпроси:
В запитването си дружеството посочва, че е постъпила оферта от застрахователно дружество за сключване на договор за групова рентна /пенсионна/ застраховка със следните параметри:
– срок на застраховката – 1 /една/ година;
– застраховани лица – по средносписъчен брой на персонала на дружеството;
– размер на месечната премия – сума равна на произведениетона средносписъчния брой на персонала по 60 лв., която се начислява и заплаща от дружеството към застрахователната компания в края на всеки месец;
– месечна рента – 57 лв. максимална сума, която се получава от всеки един работник и служител, в т.ч. и от управителите /средносписъчен брой на персонала на дружеството към момента/ по индивидуална сметка на всеки, заплащана директно от застрахователната компания, до 10-то число на месеца следващ месеца, през който е платена премията.
За работници и служители започнали или освободени от работа през месеца, размерът на рентата ще се изчислява пропорционално на база отработени дни през месеца от тези лица и броя на работните дни на месеца.
Ръководството на дружеството ще изготви заповед, с която да определи критериите за начисляването и изплащането на премията по групова рентна /пенсионна/ застраховка, които са както следва:
– ежемесечно, считано от м.….. 2013г., за персонала на дружеството в т.ч. и на управителите, да се начислява и изплаща социален разход, представляващ разход за вноска /премия/ по групова рентна /пенсионна/ застраховка.
– размерът на вноската да се изчислява на база средносписъчния брой на персонала за съответния месец и60 лв. за един зает.
Въпроси:
1.Попада ли предлаганата от застрахователното дружество групова рентна застраховка в кръга на застраховките „Живот“?
2.При така описаното начисляване и плащане на месечната премия по груповата рентна застраховка ще се счита ли същата за социален разход по чл. 204, т. 2, б. „а“? Приложимо ли е облекчението по чл. 208 от ЗКПО, при условие че дружеството няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към датата на начисляването и плащането на застраховката?
3.Ще възникне ли задължение за работниците и служителите за деклариране и плащане на данък по ЗДДФЛ върху сумата на получената рента от застрахователната компания?
4.При начисляване на премията по рентната застраховка, при условие че същата представлява социален разход, следва ли да се начисляват осигурителни вноски за фонд „Пенсии“, фонд ДЗПО и здравни вноски по ЗЗО?
Съобразявайки относимата правна уредба за 2013г., изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Запитването Ви е препратено до Комисията за финансов надзор, Управление ,,Застрахователен надзор” за становище.
По втори въпрос:
Съгласно чл. 204, т. 2, буква „а” от Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници и служители и лица, наети по договор за управление и контрол. Социалните разходи, предоставени в натура включват и разходите за вноски /премии/ за допълнително доброволноосигуряване, за доброволно здравно осигуряване и за застраховки „Живот”.
Определение за социални разходи, предоставени в натура е дадено в допълнителните разпоредби на ЗКПО с § 1, т. 34 – това са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от Кодекса на труда или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
От посочените законови норми е видно, че за да е налице социален разход за данъчни цели, следва да бъдат изпълнени едновременно всички поставени в закона изисквания, а именно:
– Отчетени са като разход.
– Документално са обосновани;
– Предоставени са в натура;
– Предоставени са на работници и служители и на лица, наети по договори за управление и контрол;
– Достъпни са за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. Това означава, че всички работници и служители могат да се възползват от социалните придобивки, предоставени от работодателя;
– Социални придобивки по чл.294 от КТ;
– Предоставени са по ред и начин, определени с чл.293 от КТ (предоставени сас решение на общото събрание на работниците и служителите) или от ръководството на предприятието;
Съгласно разпоредба на § 1, т. 55 от ДР на ЗКПО, която препраща към § 1, т. 14 от ДР на Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/, застраховки „Живот” са видовете застраховки по раздел І, точки 1 и 3 от приложение № 1 към Кодекса за застраховането /КЗ/, сключвани от застрахователи, лицензирани съгласно Кодекса за застраховането, или от застрахователи със седалище в държава-членка на Европейския съюз, или в друга държава-страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, извършващи дейност при условията на правото на установяване или на свободата на предоставяне на услуги.
Предвид гореизложеното като социални разходи, предоставени в натура, по смисъла на ЗКПО, се определят разходите за премии по следните видове застраховки:
т. 1. Застраховка „Живот“ и рента:
а) застраховка „Живот” с покритие на рисковете „смърт” или „доживяване на определена възраст”, или „доживяване на определена възраст или по-ранна смърт”;
б) застраховка за пенсия или рента, включваща спестовна част и задължение за еднократни или периодични плащания.
т. 3. Застраховка „Живот“, свързана с инвестиционен фонд.
От представената информация не може категорично да се определи, чезапитването Ви визира застраховка „Живот” по раздел І , т. 1 от приложение № 1 към КЗ. По отношение квалифициране на вида на предложената оферта за договор за застраховка компетентният орган е Комисията за финансов надзор в лицето на заместник-председател, ръководещ управление „Застрахователен надзор”, поради което, както е посочено по-горе запитването Ви е изпратено за отговор по компетентност в КФН /чл. 3, т. 3 от ЗКФН/.
При условие, че застраховката, която е сключена между работодателят и застрахователното дружество е „Живот” по смисъла на § 1, т. 55 от ДР на ЗКПО и са спазени изискванията за социални разходи, предоставени в натура, изразявам мнение, че дружеството е в правото си да приложи нормата на чл. 208 от ЗКПО. Съгласно разпоредбата на посочената норма не се облагат с данък социалните разходи по чл. 204, т. 2, буква „а” в размер до 60 лв. месечно за всяко наето лице, когато данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на извършване на разходите.
В конкретният случай, обаче, вземайки предвид предоставената информация – проект за заповед, в която е предвидено от застраховката „Живот” да не могат да се възползват наети лица, ползващи отпуск за отглеждане на малко дете, изразявам мнение, че не са изпълнени всички изисквания на закона и по-конкретно определението за социални разходи, предоставени в натура и хипотезата на чл. 208 от ЗКПО. Нарушено е изискването на закона социалната придобивка дае общодостъпна и от нея да се ползвавсяко наето лице в предприятието, поради което при така представената фактическа обстановка не са приложими разпоредбите на чл. 208 от ЗКПО.
Нарушаване на условията поставени в ЗКПО при начисляване и изплащане на премиите по застрахователен договор води до отчитане на счетоводен разход за предприятието, който не е социален разход и не е признат за данъчни цели, защото не задължителен по силата на нормативен акт. С този разход следва да се увеличи счетоводния финансов резултат за годината на отчитане му по реда на чл. 26, т. 1 от ЗКПО – разходи, несвързани с дейността.
По трети въпрос:
На основание чл. 24, ал. 2, т. 9 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/, в облагаемия доход от трудови правоотношения не се включват социалните разходи за сметка на работодателя, в т.ч. застраховка „Живот” /определение в § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ/, обложени по реда на ЗКПО.
Когато начислените и внесените премии по застраховки „Живот”, не могат да се третират като социален разход по смисъла на ЗКПО, тези премии следва да се считат за облагаем доход на съответните физически лица на основание чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ, т.е. облагат се по предвидените в закона правила за доходите от трудови правоотношения.
При условие, че застраховката, която е сключена между работодателя и застрахователното дружество е „Живот” по смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ, на основание чл. 38, ал. 8, т. 1 от ЗДДФЛ с окончателен данък се облага брутната сума на облагаемите доходи от застраховки „Живот”, придобити на датата на обратно получаване на внесените суми за застраховки „Живот”. Същевременно на основание чл. 38, ал. 9 от ЗДДФЛ не се облагат с окончателен данък доходите по чл. 38, ал. 8, съответстващи на частта от вноските/премиите, за които не е ползвано данъчно облекчение по реда на чл. 19 от ЗДДФЛ.
В случай, че внесените суми за застраховка „Живот” са за сметка на работодателя, застрахованото лице /работник или служител/ няма право да ползва облекчението по чл. 19 от ЗДДФЛ.
Тъй като за тези премии/вноски застрахованият служител не е ползвал данъчно облекчение по чл. 19 от ЗДДФЛ, след изтичане на срока на застраховката изплатените суми няма да подлежат на данъчно облагане на основание разпоредбата на чл. 38, ал. 9 от ЗДДФЛ.
По аргумент на чл. 52, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ тези необлагаеми доходи не се декларират в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
По четвърти въпрос:
Социално-битовото и културното обслужване на работниците и служителите, уредено в чл. 292 – чл. 300 от Кодекса на труда /КТ/, се финансира със средства от работодателя и от други източници. Начинът на използването им се определя с решение на общото събрание на работниците и служителите /чл. 293, ал. 1 от КТ/. Тези средства не могат да се изземват и използват за други цели /чл. 293, ал. 2/. Средствата за социално-битовото и културното обслужване на работниците и служителите /СБКО/ могат да се изразходват от работодателите, самостоятелно или съвместно сдругиоргани и организации, в направленията по чл. 294 от КТ. Социалните придобивки, които работодателите предоставят на работниците и служителите по реда на посочените разпоредби могат да се получават пряко от лицата в пари или в натура, както и косвено – за издръжка на столове, търговски обекти, бази за отдих и др.
Следва да се отбележи, че дължимостта на осигурителните вноски върху социалните разходи не е свързана с данъчното им третиране съгласно ЗДДФЛ и ЗКПО. Единственото изключение са разпоредбите относно ваучерите за храна, които препращат към ЗКПО.
За целите на осигуряването, за да бъдат разглеждани като социални разходи, средствата за СБКО следва да са предоставени по реда на чл. 293 и чл. 294 от Кодекса на труда.
Задължението за внасяне на осигурителни вноски върху средствата за социални разходи и основанията за възникването му са нормативно регламентирани в чл. 6, ал. 11 от КСО. Съгласно тази разпоредба върху средствата за социални разходи, давани постоянно или периодично пряко на лицата по чл. 4, ал. 1 и 2 от същия кодекс в пари или натура, се внасят осигурителни вноски в размера за фонд „Пенсии”, определен по реда на ал. 3 и ал. 5, а за родените след 31.12.1959 г. и за допълнително задължително пенсионно осигуряване в Универсален пенсионен фонд /чл. 6, ал. 11, чл. 127, ал.1 и чл. 157, ал. 6 от КСО/. Предвид уреденото по силата на чл. 40, ал. 1, т. 1 от Закона за здравното осигуряване уеднаквяване на осигурителния доход за държавното обществено осигуряване и здравното осигуряване, върху средствата за социални разходи се дължат и здравноосигурителни вноски.
Разпоредбите на КСО по отношение елементите на осигурителния доход са доразвити в Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски /НЕВДПОВ/.
В чл. 2, ал. 2 и ал. 3 от НЕВДПОВ са определени социалните разходи, върху които не се дължат осигурителни вноски. Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени за сметка на социалните разходи за издръжка на столове /включително за поевтиняване храната в тях/, на здравни и лечебни заведения, детски заведения, почивни бази, поддържане на културни потребности на работниците и служителите, вноски за допълнително доброволно пенсионно осигуряване, доброволно здравно осигуряване и доброволно осигуряване за безработица и професионална квалификация, както и върху еднократните помощи в пари или в натура, изплатени на работниците и служителите за лекарства, при продължително боледуване, за раждане, при смърт на член от семейството или при други случайно настъпили събития. Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени под формата на ваучери за храна на работници и служители, включително на лицата, работещи по договори за управление, при условията на чл. 209, ал. 1 от ЗКПО.
От цитираните разпоредби е видно, че разходите за застраховка „Живот” не са включени в социалните разходи, върху които не се начисляват и внасят осигурителни вноски.
Друг аргумент по отношение на основанията за начисляване на осигурителни вноски върху изплатените от работодателите премии за застраховка „Живот” може да се изведе по аргумент на противното от нормата на чл. 2а от споменатата наредба, съгласно която осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху направените от работодателя разходи за застраховки, определени като задължителни с нормативен акт.
Предвид изложеното, върху разходите /премиите/ по застраховки „Живот”, направени от работодател в полза на работниците и служителите, които не са предвидени в нормативен акт, се дължат осигурителни вноски.
Сумите за социални разходи, върху които са внесени или дължими осигурителни вноски, не се включват при определянето на минималния месечен осигурителен доход за съответната професия по икономическа дейност на осигурителя /чл. 2, ал. 4 от НЕВДПОВ/, но се вземат предвид при формиране на месечния осигурителен доход на работниците и служителите, който не може да бъде по-голям от максималния месечен осигурителен доход, определен със Закона за бюджета на ДОО за съответната година.
В съответствие с разпоредбата на чл. 5, ал. 4 от КСО осигурителят е длъжен да подаде данни за осигурителния доход и за осигурителните вноски /вкл. и внесените върху сумите за социални разходи/ – поотделно за всяко лице подлежащо на осигуряване. Данните се подават с декларация обрИзх. № 1 „Данни за осигуреното лице”, приложение № 1 от Наредба № Н-8 от 29 декември 2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица. По реда на същата наредба се представят и данните за дължимите осигурителни вноски /вкл. и върху сумите за социални разходи/ с декларация обрИзх. № 6 „Данни за дължими вноски и данък по чл. 42 ЗДДФЛ” – приложение № 4 към наредбата.