прилагане на разпоредбата на чл. 13, ал. 3 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

.№ 24-34-124
Дата: 13.02.2014 год.
ЗДДС, чл. 13, ал. 3;
ЗДДС, чл. 17, ал. 4;
ЗДДС, чл. 21, ал. 4;
ЗДДС, чл. 63, ал. 2.
Относно: прилагане на разпоредбата на чл. 13, ал. 3 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № 24-34-124/14.11.2013 г. е изложена следната фактическа обстановка:
Румънско дружество с постоянен обект на територията на страната и регистрирано по ЗДДС е изпълнител по договор за изграждане на тръбопровод – строеж на газопреносна тръбопроводна система за българския участък от Румъния до България под река Дунав с възложител българско дружество. На българската площадка се извършват изкопни работи за прокопаване на тунел. Тръбите се монтират и инсталират основно на румънския бряг, при което няма транспорт, тъй като прилаганата технология чрез избутване до българския участък под земя не изисква транспортирането на тръбите от Румъния до България. Съгласно договора, изпълнителят се задължава да изпълни и завърши до ключ срещу възнаграждение работата по проектиране и изграждане на подводния преход за свързване на газопреносните системи на България и Румъния и да прехвърли на възложителя собствеността върху изградения преход. След заплащане на договорената цена и след подписване на констативен акт за установяване годността на строежа, изпълнителят прехвърля собствеността върху изградения подводен преход под река Дунав на възложителя. При предаване на работата към възложителя се включва и стойността на тръбите, за които изпълнителят, действащ под българския ДДС номер няма документ за придобиването им, тъй като те за закупени от дружеството, но под румънския му ДДС номер.
Въпросът Ви е следва ли тръбите, които са придобити от изпълнителя под идентификационния му номер за целите на ДДС в Румъния и са използвани за целите на независимата му икономическа дейност, извършвана под идентификационния му номер за целите на ДДС в България като част от строително-монтажните работи да се отчитат като вътреобщностна доставка, съответно вътреобщностно придобиване за румънското дружество, идентифицирано за целите на ДДС в България и с какъв документ следва да разполага същото, за да бъде установена датата, на която приключва транспортът на тръбите на територията на страната?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададения от Вас въпрос на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:
За правилното определяне на данъчното третиране по ЗДДС на доставката, извършена от румънското дружество, следва на първо място да се определи нейният характер – дали се касае за доставка на стока с монтаж и инсталиране, или се касае за строително-монтажни услуги, извършени с материали на доставчика (изпълнителя).
В запитването изрично е посочено, че предмет на договора не е само монтаж на тръби, а строеж на тръбопроводна система. В същото време не е детайлно пояснен характерът на услугите, за извършването на които се е задължило румънското дружество, нито стойностното съотношение между ценообразуващите компоненти на доставката (на тръбите спрямо строително-монтажните работи).
Доколкото е видно, че се касае за прехвърляне собствеността върху стока (тръби) и извършването на услуга (строително-монтажни работи) при общо определена цена на доставката, следва в случая да се съобрази разпоредбата на чл. 128 от ЗДДС. Съгласно посочената разпоредба, когато основната доставка се съпътства от друга доставка и плащането е определено общо, приема се, че е налице една основна доставка. Характерът на основната доставка определя приложимия режим по ЗДДС. Поради това, от изключителна важност в случая е основната доставка да бъде правилно определена. Критериите за това следва да бъдат комплексни. Най-общо, съпътстваща е тази доставка, която от гледна точка на получателя няма самостоятелно значение и същият не би сключил сделката, за да придобие самостоятелно предмета на тази доставка, а тя се явява необходимост, допълнение или повишаваща качеството добавка към другия, основен предмет на доставката. В случай, че тази доставка представлява самостоен интерес за клиента и плащането за нея не е определено общо с основната доставка, то ще се разглеждат отделни доставки. Когато една доставка представлява едно цяло от икономическа гледна точка, макар и състояща се от отделни елементи, то тя не следва изкуствено да се раздробява и следва да се разглежда като единна самостоятелна доставка. Приемането на противното би довело до нарушаване функционирането на системата на данъка върху добавената стойност.
За правилното определяне на характера на доставката от особена важност е определяне на обстоятелството кой от двата елемента на доставката има доминиращ характер – прехвърляне собствеността на тръбите или строително-монтажните работи, като при анализа на казуса следва да се изхожда от критериите, възприети от СЕС по дело C -111/05 Aktiebolaget.
В случай, че от водещо значение при съобразяване с посочените в дело С-111/05 Aktiebolaget критерии е извършването на строително-монтажните работи, доставката следва да се определи като доставка на услуга, мястото на която следва да се определи съобразно разпоредбата на чл. 21, ал. 4 от ЗДДС – мястото на изпълнение при доставка на услуги, които са свързани с недвижим имот (включително съоръжения или постройки, неподвижно закрепени към земята или изградени под повърхността й) е мястото, където се намира недвижимият имот. Видно от изложеното в запитването, доставките на услуги на строително-монтажни работи, по които получател е българско дружество включват проектиране и изграждане на тръбопроводна система за частта, разположена на територията на България и предвид разпоредбата на чл. 21, ал. 4 от ЗДДС, мястото на изпълнение на доставката е на територията на България.
В този случай, предвид чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, дължимият за доставката данък върху добавената стойност е изискуем от доставчика по доставката, в случая от постоянния обект на територията на страната на румънското дружество.
Данъчната основа на доставката на услугата е равна на възнаграждението, което възложителят дължи на доставчика, като се вземат предвид и елементите по чл. 26, ал. 3 – ал. 5 от ЗДДС, с които се увеличава/намалява данъчната основа.
С оглед гореизложеното, доколкото в договореното между страните възнаграждение се включва и стойността на тръбите, използвани за изграждането на газопреносната тръбопроводна система за българския участък от Румъния до България под река Дунав, то косвено и те ще подлежат на облагане с данък върху добавената стойност. И тъй като тези тръби ще се използват за целите на независимата икономическа дейност на румънското дружество, осъществявана на територията на България следва да бъде приложена разпоредбата на чл. 13, ал. 3 от ЗДДС, независимо от това, че не се използва обичаен начин за тяхното изпращане или транспортиране от територията на Румъния до територията на България. Фактът, че се използва специфична технология за придвижване на тръбите до територията на България не следва да изключва прилагането на разпоредбата на чл. 13, ал. 3 от ЗДДС за вътреобщностно придобиване.
По силата на чл. 63, ал. 2 от ЗДДС данъчното събитие при вътреобщностно придобиване по чл. 13, ал. 3 от ЗДДС възниква на датата, на която приключва транспортът на стоките на територията на страната. Отчитайки специфичния начин на придвижване на стоките, които са предмет на въпросното вътреобщностно придобиване, за датата на възникване на данъчното събитие следва да се приеме датата, на която е приключило избутването на тръбите на територията на България. Това обстоятелство може да бъде удостоверено с приемо-предавателен протокол между възложителя и изпълнителя по договора или с друг документ.
В случай, че клаузите на договора дават основание да се приеме, че е налице доставка на стока с монтаж и инсталиране, мястото на изпълнение на същата се определя съобразно разпоредбата на чл. 17, ал. 4 от ЗДДС, съгласно който място на изпълнение при доставка на стока, която се монтира или инсталира от или за сметка на доставчика, е мястото, където се монтира или инсталира стоката. Считаме, че в случая, независимо от посоченото в запитването, че “тръбите се монтират и инсталират основно на румънския бряг”, не може да се приеме, че мястото на изпълнение на доставката е само на територията на Румъния. Съгласно посоченото по-горе решение на СЕС по дело C-111/05 Aktiebolaget, когато стоката се инсталира на първо време на територията на една държава членка, а след това на територията на друга държава членка, мястото на изпълнение се намира последователно на територията на всяка една от двете държави членки. Следователно, при един такъв случай, на всяка една от държавите членки трябва да й бъде признато правото да обложи тази доставка за частта от тръбопровода, който се инсталира на нейната територия. Тези данъчни правомощия, респективно на всяка държава членка относно цялата операция включват не само изискуемостта на дължимия данък за цената на самия тръбопровод, но също така и правото на облагане на доставките на услуги, свързани с поставянето му. Доколкото следва да се приеме, че доставката се осъществява от румънското дружество чрез разположения на територията на страната постоянен обект, то и в тази хипотеза е приложим чл. 13, ал. 3 от ЗДДС относно вътреобщностното придобиване на тръбите от постоянния обект, предхождащо последващата им доставка към възложителя – българското дружество.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/СТОЯН МАРКОВ/

Оценете статията

Вашият коментар