Изх. № 24-39-22
Дата:22.04.2015 год.
ЗКПО, чл. 28;
ЗКПО, чл. 34, ал. 1;
ЗКПО, чл. 35, ал. 3;
ЗДДС, чл. 79, ал. 3;
ЗДДС, чл. 80;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 74.
Относно: прилагане на Закона за счетоводството (ЗСч), Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Вна Националната агенция за приходите е постъпило Ваше писмо, препратено по компетентност и заведено с вх. № 24-39-22/16.01.2015 г., в което е описана следната фактическа обстановка:
През месец юли 2014 г. дружеството е осъществило контакт с китайски търговец с цел доставка на първичен полиетилен на гранули за производствени цели. През месец септември дружеството е поръчало и заплатило за доставката на 17 тона полиетилен, който е пристигнал в Българияна 05.11.2014 г.За осъществения внос е заплатено мито и данък върху добавената стойност. При разтоварването на контейнера е установено, че това, което е получено, не отговаря на изпратените мостри и спецификации, а е отпадък, негоден за използване от дружеството. В тази връзка е изискано от „Булгарконтрола“ АДда бъде извършена проверка за съответствие и се очаква становище за вида на отпадъка, който дружеството е получило.
С оглед намаляване на загубата от извършената покупка дружеството възнамерява да продаде получения материал като отпадък на рециклираща компания.
При така изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Как следва да бъде заприходен полученият материал – като отпадък, какъвто е в действителност, или по митническия документ за внос?
2. Как следва да бъде отразена доставката в отчетните регистри по ЗДДС в случай, че полученият материал бъде продаден като отпадък?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП), изразявам следното становище по поставените от Вас въпроси:
1. Относно прилагането на счетоводното законодателство и ЗКПО:
За целите на изготвяне на отговора в частта на прилагането на счетоводното законодателство е поискано становище от дирекция „Данъчна политика“ къми е получен отговор с Изх. № 24-00-237/09.01.2015 г. Изразеното становище еследното:
„В Република България счетоводното отчитане на предприятията се осъществява в съответствие със Закона за счетоводството (ЗСч) и приложимите счетоводни стандарти. Съгласно чл. 13 от ЗСч активите, собственият капитал, пасивите, приходите и разходите се оценяват и записват при тяхното придобиване или възникване по историческата им цена или друга цена, в съответствие с приложимите счетоводни стандарти. Историческа цена е цената на придобиване, себестойността или справедливата цена (чл. 13, ал. 2 от ЗСч), а последващи оценки на активите и пасивите се извършват в съответствие с приложимите счетоводни стандарти (чл. 13, ал. З от ЗСч).
Тъй като в запитването не е посочено каква счетоводна база за изготвяне и представяне на годишните финансови отчети прилага предприятието, настоящето становище е изготвено при допускане, че предприятието прилага Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия (НСФОМПС). В тази връзка, стоково-материални запаси се отчитат съгласно Счетоводен стандарт (СС) 2. Съгласно параграф 5.1 от същия стандарт, разходите за закупуване включват покупната цена, вносните мита и такси, невъзстановими данъци и акцизи, разходите по доставка и др., които допринасят за привеждане на материалите и стоките в готов за тяхното използване вид.
За да се направи последваща оценка на стоково-материалните запаси се прилагат също разпоредбите на СС 2, съгласно които стоково-материалните запаси се оценяват по по-ниската от доставката и нетната реализируема стойност, като разликата се отчита като други текущи разходи за дейността (пар. 3). Доставната стойност (историческата цена) представлява сумата от всички разходи по закупуването и преработката, както и от други разходи, направени във връзка с доставянето на стоково-материалните запаси до сегашното им местоположение и състояние (материали, продукция, стоки, незавършено производство и др.) (пар. 4).
Във връзка с гореизложеното, за да бъдат спазени изискванията на ЗСч и НСФОМСП, предприятието следва да заприходи получения материал в съответствие с документите (в конкретния случай – фактура, митнически документ за внос и др.) и впоследствие, на основание извършената от „Булгарконтрола“ АД проверка и съответно издадения документ, да извърши последваща оценка на стоково-материалните запаси.“.
По отношение на приходите и разходите, отчетени от последващи оценки на активи и пасиви (в случая стоково-материални запаси), разпоредбата на чл. 34, ал. 1 от ЗКПО изрично предвижда, че те не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане.
Непризнатите за данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки по реда на чл. 34 от ЗКПО се признават по реда на чл. 35 от същия закон. Следва да се има предвид, чев случаите на липси и брак на активи, които не са признати за данъчни цели по реда на чл. 28 от ЗКПО, не е налице възможност за признаване на непризнатите приходи и разходи от последващи оценки за тези активи (чл. 35, ал. 3 от ЗКПО).
2.Относно прилагането на ЗДДС:
Видно от посоченото в запитването, дружеството внася стоки (първичен полиетилен на гранули), като след осъществяване на вноса става ясно, че същите се различават съществено от очакваното и са негодни за използване от дружеството в производствен процес. В тази връзка намеренията на дружеството са да извърши последваща продажба на внесените стоки с цел рециклиране.
Съгласно чл. 79, ал. 3 от ЗДДС регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. Ограниченията на режима на корекции са регламентирани с чл. 80 от ЗДДС. Последваща продажба на стока, която е внесена с намерениe да бъде вложена в производствен процес, а впоследствие се установи, че същата е негодна за използване в производствен процес, не е между визираните ограничения.
От друга страна последващите оценки на активите, изразяващи се в намаление на отчетната стойност до размера на тяхната нетна реализируема стойност, не подадат в задължението за извършване на корекция на ползван данъчен кредит. Освен това, доколкотосе очаква, че в резултат на операцията като цяло ще се реализира икономическа изгода, но поради констатирана от съответния орган негодност на стоките за използване в производствения му процес, дружеството взема решение да извърши последваща продажба на стоката, считам, че не е налице брак или унищожаване, а нормална стопанска операция, независимо дали целената икономическа изгода впоследствие е реализирана. Предвид обстоятелството, че последващата доставка на дружеството има характер на облагаемасчитам, че разпоредбата на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС не намира приложение и дружеството не следва да извърши корекция на ползвания от него данъчен кредит.
При условие, че стоките, които са предмет на последваща продажба могат да се определят като отпадък по смисъла на § 1, т. 73-78 от ДР на ЗДДС, за извършена доставка на същите приложение намира регламентирания Глава деветнадесета “а” от ЗДДС режим на „обратно начисляване“ на данък върху добавената стойност, при който данъкът е изискуем от получателя, когато същият е регистрирано по ЗДДС лице. Начисляването на данъка и документирането на доставките се извършва по реда на чл. 163б и 163в от ЗДДС.
Следва да се има предвид, че при условие, че стоката, предмет на последваща продажба, не е получена в резултат на производствен процес или друга извършвана дейност от дружеството, а същата ще бъде реализирана без да бъде променяна по какъвто и да е начин, за доставката на тази стока не би бил приложим режима на „обратно начисляване“ на данък върху добавената стойност, доколкото разпоредбата на§ 1, т. 74 от ДР на ЗДДС изрично посочва, че вещта е получена в резултат на извършен производствен процес, какъвто не е настоящия случай. Т.е., начисляването на данъка, документирането и отчитането на последващата продажба на тези стоки следва да се извърши по общия ред на ЗДДС.
Настоящото становище е принципно и има методологичен характер. Независимо от горното подчертавам, че при осъществяване на данъчно-осигурителен контрол, съответно при определяне на данъчните задължения, органът по приходите, преценява всички относими към облагането обстоятелства при спазване на регламентирания с чл. 4 от ДОПК принцип на самостоятелност и независимост, поради което изразеното становище няма обвързващ характер.
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/