Прилагане разпоредбите на данъчното и осигурителното законодателство

Изх. № М-26-Т-565
Дата: 27.01.2021 год.
ЗДДФЛ, чл. 7;
ЗДДФЛ, чл. 50;
ЗДДФЛ, чл. 75;
ЗДДФЛ, чл. 76;
КСО, чл. 4;
КСО, чл. 4а.

ОТНОСНО: Прилагане разпоредбите на данъчното и осигурителното законодателство

Във Ваше писмено запитване с вх. №М-26-Т-565/16.12.2020 г. по описа на Централно управление на Националната агенция за приходите (НАП) е изложена следната фактическа обстановка:

Запитването Ви е свързано със задълженията на г-н ……. Посочили сте, че лицето е гражданин на Дания, но е с продължително пребиваване в България, като в страната разполага с жилище (под наем) и прекарва няколко месеца годишно. Г-н ….. работи като пилот международни полети, поради което България се явява страната, в която той прекарва най-голяма част от свободното си време (въпросните няколко месеца годишно). В същото време, като гражданин на Дания е получил документ от датските данъчни власти, с който потвърждават, че за тази държава той не се явява данъчно задължено лице. С оглед на това считате, че г-н … следва да се третира като местно лице по смисъла на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Посочили сте също, че лицето е подало годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2019 г. Същевременно договорът на г-н … през 2019 г. е сключен с компания от Малта, която няма база в страната. Въпросният договор е трудов по смисъла на малтийското законодателство, като полетите са част от международен транспорт. През 2020 г. (на 18.05.2020 г.), лицето сменя компанията, за която лети, като новият възложител е регистриран в Белиз. Компанията няма база в България, като полетите са извършвани на практика в целия свят. Според Вас характерът на договора с компанията от Белиз не отговаря на характеристиките на „трудов договор“, а по-скоро става дума за граждански договор.
Във връзка с така изложената фактическа обстановка поставяте различни въпроси, свързани с прилагането на данъчното и осигурителното законодателство, които могат да бъдат обобщени по следния начин:
1. В подадената годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2019 г. лицето следвало ли е да декларира, че не дължи данък в България, като се има предвид разпоредбата на чл. 7, ал. 4 от Спогодбата за избягване на двойно данъчно облагане, сключена между България и Малта? Ако това е така как може да бъде извършена корекция на подадената декларация, тъй като към момента лицето е декларирало, че дължи данък в България? В случай че данък не е платен в чужбина, то следва ли лицето все пак да внесе декларирания в годишната данъчна декларация данък за 2019 г.?
2. Поради липса на СИДДО с Белиз за доходите през 2020 г. лицето дължи данък у нас и съответно следва да подаде годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2020 г., в която да декларира дължимия данък. Как следва да се облага полученият доход от компанията в Белиз – като доход от трудово правоотношение или по друг начин.
3. Дължат ли се социални и здравни осигуровки за дохода, получен от лицето през 2019 г. или такива следва да се внасят в Малта?
4. Дължат ли се социални и здравни осигуровки за дохода, получен от лицето през 2020 г. от компанията в Белиз? В случай, че се дължат как лицето може да внася осигуровките си: следва ли да се регистрира като самоосигуряващо се лице или единствената възможност е компанията от Белиз да се регистрира като осигурител у нас?
Предвид изложеното в запитването и в съответствие с относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по поставените въпроси:

1. По отношение на дължимия данък по ЗДДФЛ:
Според фактите, описани в запитването Ви, физическото лице се определя като местно по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ. На основание чл. 6 от същия закон местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи, както от източници в Република България, така и от чужбина.
По смисъла на § 1, т. 26, б. „е“ от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ правоотношенията по наемане на работна сила на местно физическо лице от чуждестранно лице, когато трудът се полага извън територията на страната, се определят като трудови за целите на този закон. Предвид цитираната разпоредба и с оглед на това, че през посочените в запитването Ви години лицето е работило като пилот международни полети, считам че правоотношенията с компаниите, които са го наели да извършва тази работа, следва да се третират като трудови за целите на ЗДДФЛ, независимо от характера на договорите, сключени в съответствие със законодателствата на Малта и Белиз. Това означава, че доходите в конкретния случай следва да се третират като доходи от трудови правоотношения и съответно да се облагат по реда, предвиден в ЗДДФЛ за този вид доходи.
В общия случай задължението за определяне, удържане и внасяне на дължимия данък за доходите по трудови правоотношения е вменено на работодателя, но тъй като според описаните в запитването Ви данни компаниите – платци на дохода в конкретния случай, не могат да се определят като работодатели по смисъла на § 1, т. 27 от ДР на ЗДДФЛ, задължението за определяне и внасяне на дължимия данък е на физическото лице, придобило съответните доходи. За целта е необходимо то да подаде годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ в срок от 10 януари до 30 април на годината следваща годината на придобиването на дохода. В тази връзка следва да имате предвид, че местните физически лица, които са придобили доходи от трудови правоотношения по смисъла на § 1, т. 26, б. „е“ от ДР на ЗДДФЛ, са задължени да подават годишна данъчна декларация (виж чл. 50, ал. 3 и чл. 52, ал. 2 от ЗДДФЛ). Това означава, че г-н … е задължен да подава годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за описаните в запитването Ви доходи, придобити съответно през 2019 г. и 2020 г.
Относно доходите, получени въз основа на договора с малтийското дружество, приложение би могла да намери Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане с данъци на доходите (СИДДО), между България и Малта (обн. ДВ. бр. 7 от 26 Януари 1988 г.). Разпоредбите на чл. 7 от цитираната СИДДО се прилагат по отношение на доходи, реализирани от физически лица, които осъществяват дейност по трудов договор, доколкото тяхното възнаграждение не попада в обхвата на други членове от спогодбата. Полученият от г-н …. доход попада в обхвата на алинея 4 на същия този член, която въвежда изключение от общите правила за облагане на доходите от трудови правоотношения, посочени в предходните две алинеи, което изключение обхваща възнагражденията на членовете на екипажи на кораби, самолети, железопътни или шосейни транспортни средства, експлоатирани в международния транспорт. Съгласно тази разпоредба възнагражденията, получавани от дейност, упражнявана на кораб, на въздушно или шосейно превозно средство, извършващо международен транспорт, могат да се облагат в договарящата държава, на която притежателят на предприятието е местно лице. В тази връзка следва да се отбележи, че съгласно чл. 3, ал. 3 от СИДДО терминът „международен транспорт“ означава всеки превоз, извършен от местно лице, различно от физическо лице, на едната договаряща държава, освен ако превозът се извършва изключително между места в другата договаряща държава. Доколкото в запитването е уточнено, че г-н …. полага труд на борда на самолет, използван в международния транспорт, и в случай че притежателят на предприятието, което експлоатира самолета, е местно лице на Малта, приложение следва да намери разпоредбата на чл. 7, ал. 4 от СИДДО. При това положение и двете държави – България и Малта, имат данъчнооблагателни правомощия по отношение на този доход, както следва: държавата на източника на дохода (Малта) облага посочения доход със съответния данък, предвиден във вътрешното й законодателство (като се съобразява и с разпоредбите на конкретната СИДДО), а държавата на местното лице – бенефициент на дохода (България) облага същия доход и едновременно с това прилага предвидения в СИДДО метод за избягване на двойното данъчно облагане. В тази връзка чл. 17, ал. 1 от СИДДО с Малта предвижда освобождаване с прогресия като метод за избягване на двойното данъчно облагане. Съгласно т. 1 на посочената разпоредба, когато местно лице на България получава доходи от Малта, които не са доходи от дивиденти, платени от местно лице на Малта на местно лице на България, и ако тези доходи са обложени в Малта, тогава България ще ги освободи от облагане. В противен случай (когато доходите не са били обложени в Малта) се прилагат общите разпоредби на ЗДДФЛ.
По отношение на доходите, получени от г-н … въз основа на договора, с възложител, регистриран в Белиз, и предвид обстоятелството, че България няма сключена СИДДО с тази държава, получените възнаграждения следва да бъдат обложени съобразно общите правила на ЗДДФЛ.
На основание чл. 76, ал. 1 от ЗДДФЛ, когато България няма сключена СИДДО с държавата на източника на дохода, при определянето на данъка върху дохода местните физически лица ползват данъчен кредит за идентични или подобни чуждестранни данъци, наложени в чужбина от съответните компетентни органи. Данъчният кредит се определя за всяка държава и за всеки вид доход поотделно и се ограничава до сумата на българския данък върху доходите, който би бил дължим върху тези доходи с източник в чужбина, ако се прилагаше към местен доход.
По смисъла на § 1, т. 35 от ДР на ЗДДФЛ „данъчен кредит“ е правото при определените по този закон условия да се приспадне вече платен в чужбина данък върху печалби или доходи.
На основание чл. 50, ал. 5 от ЗДДФЛ местните физически лица прилагат към годишната данъчна декларация доказателства за размера на внесените в чужбина данъци и задължителни осигурителни вноски. Изключение от това правило е предвидено единствено за случаите по чл. 50, ал. 6 от ЗДДФЛ, а именно за доходи от източник в чужбина, при облагането на които съгласно действаща данъчна спогодба се прилага метод за избягване на двойното данъчно облагане „освобождаване с прогресия“ – в тези случаи местните физически лица могат да не представят доказателства за размера на внесения данък към годишната данъчна декларация. Следва да имате предвид обаче, че такива доказателства могат да бъдат изисквани допълнително от органите по приходите при осъществяване на техните правомощия.

1. По отношение на задължителните осигурителни вноски:
Спрямо гражданите на държави членки на Европейския съюз (ЕС), Европейското икономическо пространство (ЕИП) и Конфедерация Швейцария, които осъществяват трудова дейност, упражнявайки правото си на свободно движение в рамките на ЕС, се прилагат Регламент (ЕО) №883/2004 на Европейския парламент и на Съвета за координация на системите за социална сигурност (Регламент (ЕО) №883/2004) и Регламент (ЕО) №987/2009 на Европейския парламент и на Съвета за установяване процедурата за прилагане на Регламент (ЕО) №883/2004 за координация на системите за социална сигурност (Регламент (ЕО) №987/2009).
Разпоредбите, регламентиращи правилата за определяне на приложимото законодателство се съдържат в Дял II на Регламент (ЕО) № 883/2004. Съгласно разпоредбата на чл. 11, параграф 1 от регламента лицата, за които той се прилага, са подчинени на законодателството на само една държава членка.
Съгласно разпоредбата на чл. 11, параграф 5 от Регламент (ЕО) № 883/2004 дейност като член на полетен или кабинен екипаж, изпълняващ пътнически или товарни въздухоплавателни услуги, се смята за дейност, извършвана в държавата членка, в която се намира основната база според определението за нея, съдържащо се в приложение III към Регламент (ЕИО) № 3922/91 на Съвета от 16 декември 1991 г. относно хармонизирането на техническите изисквания и административните процедури в областта на гражданското въздухоплаване.
Според определението в този регламент „основна база“ представлява местоположението на член на екипажа, определено от оператора, където членът на екипажа обикновено започва и приключва дежурното си време или поредица от дежурства и където, при обикновени условия, операторът не носи отговорност за настаняване на съответния член на екипажа.
Следователно единствен решаващ критерий за определяне на законодателството в областта на социалната сигурност, приложимо за членовете на полетния и кабинен екипаж, е „основната база“, тъй като това е мястото, където лицата са разположени физически и с което те са тясно свързани по отношение на своята заетост.
Предвид изложената в писмото фактическа обстановка през 2019 г. г-н …. работи като пилот международни полети по трудов договор с работодател в Малта.
В запитването Ви не е уточнено къде е определената от оператора основна база, откъдето започват и приключват дежурствата на г-н ….
При условие че основната база се намира в държава членка на ЕС, г-н …. е необходимо да се обърне към съответната компетентна институция по приложимо право, която на основание чл. 19, параграф 1 от Регламент (ЕО) 987/2009 ще го информира относно задълженията, установени от законодателство в сферата на социалната сигурност и ще осигури необходимото съдействие при изпълнението на изискваните от това законодателство формалности. Тази институция е отговорна и за издаването на формуляр А1, който ще удостовери приложимото за лицето законодателство.
При това положение задължителните осигурителни вноски (социални и здравни) ще са дължими в държавата, чието законодателство е определено като приложимо.
Следва да имате предвид, че ако в конкретния случай е налице повече от една основна база по смисъла на чл. 11(5) от Регламент (ЕО) №883/2004, то на основание чл. 16(2) от Регламент (ЕО) №987/2009 институцията, определена от компетентния орган на държавата членка по обичайно пребиваване, незабавно определя приложимото законодателство спрямо заинтересованото лице, като взема предвид чл. 13 от Регламент (ЕО) №883/2009 и чл. 14 и Регламент (ЕО) №987/2009.
Дефиниция на „пребиваване“ за целите на прилагане на Регламент (ЕО) №883/2004 е въведена с чл. 1(й) от него. „Пребиваване“ е мястото, където лицето обичайно пребивава. Пребиваването по смисъла на основния регламент се определя въз основа центъра на интересите на лицето.
В тази хипотеза г-н …. следва да се обърне към компетентната институция на държавата по пребиваване, която незабавно определя приложимото за лицето законодателство, като задължителните осигурителни вноски (социални и здравни) следва да се внасят съгласно това законодателство.
По отношение на въпроса за задължителните осигурителни вноски за г-н …. от положения от него труд по договор с възложител, регистриран в Белиз, не може да се даде еднозначен отговор, поради непълната фактическа обстановка, изложена в запитването. Необходимо е да се изясни най-напред дали основната база на лицето (държавата, в която г-н … започва и приключва дежурното си време или поредица от дежурства) е в държава членка на ЕС, ЕИП или Конфедерация Швейцария.
Тогава приложимо ще е законодателството на тази държава.
В най общия случай лицата, работещи за чужд работодател/възложител от държава, която не е член на ЕС, ЕИП или Швейцария, не подлежат на задължително осигуряване по Кодекса за социално осигуряване (КСО).
Съгласно разпоредбата на чл. 10 от КСО осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от същия кодекс и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.
Тъй като г-н …. не попада в някоя от хипотезите на чл. 4 или 4а от КСО, той не подлежи на задължително социално осигуряване и за него не се дължат осигурителни вноски по българското законодателство.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/

5/5

Вашият коментар