53-00-973/25.10.2013 г.
чл. 13 от ЗКПО
чл. 21, ал. 1 от ЗКПО
чл. 73, ал. 1 и 2 от ЗКПО
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 53-00-973/26.09.2013 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
Фактическата обстановка, изложена в запитването е следната:
„М” ООД е българско дружество, със съдружници – 2 физически лица с българско гражданство. Основният предмет на дейност е производство и монтаж на окачени фасади и дограма. За целите на дейността е регистриран клонна дружеството в Австрия без капитал, подлежащ на регистрация – M… Gmbh. Клонът издава фактури във връзка с дейността си в Австрия с австрийския ДДС номер и формира приходи, както и генерира разходи за услуги, материали и т.н.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Как следва да се отчитат първичните документи от клона в Австрия в счетоводството на „М” ООД?
2. Как трябва да се отразява финансовият резултат на австрийския клон?
3. Тъй като годишното приключване в Австрия е до 30.09., а в България до 31.03., възможно ли е да се преобразува финансовия резултат на дружеството за 2013 г. с финансовия резултат от дейността в Австрия за 2012 г. /за 2012 г. е реализирана загуба от клона в Австрия/, който е деклариран през септември 2013 г. – няколко месеца по-късно от крайния срок за подаване на годишната данъчна декларация по реда на ЗКПО?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос
На основание чл. 3, ал. 2 от ЗКПО „М” ООД, в качеството на местно юридическо лице, подлежи на облагане с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина.
Едновременно, ЗКПО предвижда приоритетно прилагане на международните договори, ратифицирани от България, обнародвани и влезли в сила, които съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон.
Формирането на място на стопанска дейност на местно юридическо лице в чужбина е регламентирано от законодателството на съответната държава, в случая Австрия, и от СИДДО между Република България и Република Австрия (обнародвана и ратифицирана през 2011 г.). Съгласночл. 5, ал. 1 от Спогодбата, за целите на тази спогодба терминът „място на стопанска дейност” означава определено място на дейност, чрез което се извършва цялостно или частично стопанската дейност на едно предприятие. В ал. 2 от същия член са изброени случаи, всеки от които дава основание да се счита, че е налице място на стопанка дейност – място на управление, клон, офис и т.н., като изброените места на дейност представляват „място на стопанска дейност” само ако отговарят на изискванията по ал. 1 от същата норма. По отношение на печалбите от стопанска дейност се прилага чл. 7, ал. 1 от СИДДО с Австрия. Съгласно цитираната норма печалбите на предприятие от България, чрез място на стопанска дейност в Австрия се облагат в Австрия, но само такава част от тях, каквато е причислима към това място на стопанска дейност.
При формиране на съвкупния данъчен финансов резултат от източниците в България и в чужбина е необходимо да се има предвид, че се прилагат разпоредбите на ЗКПО по отношение на преобразуването на счетоводния финансов резултат от дейността както в България, така и в чужбина. Следователно „М” ООД, в качеството на местно юридическо лице, трябва да извърши данъчно преобразуване по реда на ЗКПО, включително и на финансовия резултат, реализиран от дейността в Австрия като част от общия си финансов резултат. Това означава, че приходите и разходи, реализирани от дейността на мястото на стопанска дейност/клона на дружеството в Австрия следва да бъдат данъчно третирани по реда и при условията на ЗКПО.
Придокументирането на движението на парични средства, приходи, разходи, активи между дружеството и мястото на стопанска дейност, следва да се съблюдават едновременно разпоредбите на чл. 10 от ЗКПО и разпоредбите на Закона за счетоводството (ЗСч). Предвид това, че двете части на предприятието не са отделни правни субекти, наименованието и видът на издаванитемежду тях документи не са специално регламентирани от закона. Те могат да бъдат индивидуализирани чрез различни наименования – протокол, справка, вътрешно известие и др., като задължително условие е да отразяватвярно съответната стопанска операция и да отговарят на изискванията а чл. 7, ал. 2 от ЗСч.
Всички стопански операции, отразяващи извършването на разходи, отчитане на приходи, придобиване на активи и други при извършване на стопанската дейност в чужбина също следва да са документално обосновани.
На основание чл. 3, ал. 2 от ЗСч (изм.-ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г.) счетоводните документи, създадени за отчитане дейността на мястото на стопанска дейност, съставени на чужд език, следва да се придружават с превод на български език на съдържанието на отразените в тях стопански операции, с изключение на документите, които са данъчни документи по смисъла на чл. 112, ал. 1, т. 1 и 2 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) Подобно изискване се съдържа и в чл. 55, ал. 1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), където е постановено, че при поискване от орган по приходите субектът е длъжен да представи съставен на чужд език документ, придружен с точен превод на български език, извършен от заклет преводач.
По втори въпрос
Според СИДДО между България и Австрия по отношение на печалбата, реализирана чрез място на стопанска дейност, е договорен методът„Освобождаване с прогресия“ за избягванена двойното данъчно облагане. Прилагането на този метод изисква от общия данъчен финансов резултат на дружеството да се приспадне данъчният финансов резултат (формиран съгласно ЗКПО) за дейността чрез мястото на стопанска дейност в Австрия. За определянето на данъчния финансов резултат за дейността чрез клона в Австрия е необходимо да се прилага аналитична счетоводна отчетност, да се формира счетоводен финансов резултат самостоятелно за тази дейност, към който да се причислят съответстващите му части от извършените преобразувания на общия финансов резултат.
Във връзка с освобождаването от облагане на данъчните печалби от дейността чрез клона, по отношение на загубата, реализирана чрез него, е предвидено ограничение същата да се приспада само от печалбите от същия източник. Изключението от общите правила за приспадане на загуба от източник, за който се прилага метода „Освобождаване с прогресия”, както и данъчните печалби в страната /България/, така и от данъчните печалби от други държави, през текущата и следващите години, е регламентирано в чл. 73, ал. 1 и 2 от ЗКПО.
Това означа, че за реализирана данъчна загуба от Австрия, за която е приложим метода „Освобождаване с прогресия”, същата може да се приспада през следващите 5 години от възникването й, но само от данъчни печалби от същия източник.
Прилагането на методите за освобождаване от двойното данъчно облагане се реализира чрез попълването на годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО с приложение № 3 към нея, където се включват данъчния финансов резултат от дейността чрез мястото на стопанска дейност в чужбина и следващото се данъчно облагане.
По трети въпрос
На основание чл. 21, ал. 1 от ЗКПО данъчният период за определяне на корпоративния данък е календарната година, освен когато в този закон е предвидено друго. Изключения от този принцип са предвидени само за новоучредените данъчно задължени лица (чл. 21, ал. 2) и най-общо казано за прекратените лица в рамките на календарната/финансовата година.
Предвид гореизложеното, за целите на ЗКПО общият финансов резултат на дружеството, съставен за период календарната година, следва да включва и финансовия резултат от дейността в Австрия чрез мястото на стопанска дейност за същия период – времевия отрязък 1 януари – 31 декември, независимо от изискванията на австрийското счетоводно и данъчно законодателство по отношение на отчетния период в тази страна.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.