Изх. № М-24-36-104
Дата:01.07.2016 год.
ЗДДФЛ, чл. 42;
ЗДДФЛ, чл. 49;
ЗДДФЛ, чл. 50;
ЗДДФЛ, чл. 75.
Относно: Прилагането на Спогодбата между Република България и Федерална република Германия за избягване на двойното данъчно облагане и на отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото (СИДДО между България и Германия) и Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
По повод Ваше писмено запитване до ТД на НАП …., препратено по компетентност от Дирекция ОДОП …. вна Националната агенция за приходите, заведено с вх. № М-24-36-104/01.12.2015 г., Ви уведомявам за следното:
Според описаната в писмото фактическа ситуация фирмата Ви командирова в Германия работници, назначени по трудов договор, като срокът на командировката е най-малко една година. Посочили сте, че във връзка със СИДДО между България и Германия, още от първия месец се удържа данък върху доходите на командированите работници в Германия. Поставяте следните въпроси:
1.Във връзка с прилагането на чл. 49, ал. 1 и чл. 45, ал. 1 и 2 от ЗДДФЛ кои доходи трябва да се включат – всички получени доходи по трудовото правоотношение (от България и от Германия) или само тези за труда, положен в България? Как ще се изчисли дължимият данък?
2.Трябва ли командированите работници, които са получили доходи само от трудови правоотношения, да подават годишна данъчна декларация и ако да, трябва ли да изискат удостоверение за получения доход и удържания данък в Германия?
3.Следва ли да се правят в България някакви корекции по удържането и внасянето на данък върху доходите на работник, за когото, поради някакви причини, не е изпълнено условието да е пребивавал повече от 183 дни от командироването му в Германия и на когото в Германия през това време е удържан и внасян данък върху дохода от труда, положен там?
От описаното в запитването Ви не става ясно дали работниците, които командировате, са местни или чуждестранни физически лица за целите на данъчното им облагане в България. В тази връзка Ви уведомявам, че изразявам само принципно становище по поставените от Вас въпроси. Възможно е факти и обстоятелства, които не са описани в запитването Ви, да дават основание за данъчно третиране, различно от изложеното по-долу:
Дефинирането на едно физическо лице като местно или като чуждестранно има първостепенно значение за данъчното му облагане по реда на ЗДДФЛ. Това е така, тъй като местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица – само за придобити доходи от източници в Република България (чл. 6 и 7 от ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 4 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
?което има постоянен адрес в България, или
?което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период (лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърли 183 дни, като денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната) или
?което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
?чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадайки в една от гореизброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно: не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
В конкретния случай е налице хипотезата на чл. 4, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ, тъй като командированите работници са изпратени на работа в чужбина от българско предприятие. Следователно физическите лица се определят като местни по смисъла на ЗДДФЛ и съответно са носители на задължението за данъци, както за придобити доходи от източници в България, така и в чужбина.
Предвид разпоредбата на чл. 14, ал. 1 от ЗДДФЛ, доходите от трудови правоотношения се облагат с данък върху общата годишна данъчна основа, като дължимият данък се изчислява от работодателя:
-авансово – по реда на чл. 42 от ЗДДФЛ; и
-годишно – по реда на чл. 49 от ЗДДФЛ.
От друга страна, според разпоредбата на чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор. В конкретния случай следва да се има предвид действащата СИДДО между България и Германия. По смисъла на чл. 14 от посочената СИДДО доходите от трудови правоотношения на българско местно лице, получени за полагане на труд в Германия, могат да се облагат с данък в Германия, освен когато са изпълнени кумулативно условията посочени в чл. 14, ал. 2 от СИДДО. Когато и трите условия, предвидени вчл. 14, ал. 2 от СИДДО, са налице, доходът се облага само в България. Тъй като съгласно изложените от Вас факти, командированите лица пребивават в Германия за период или периоди, надвишаващи общо 183 дни във всеки 12-месечен период, започващ или завършващ в съответната данъчна година, то чл. 14, ал. 2 от СИДДО е неприложим в разглежданата хипотеза, и за Германия възниква правото да обложи тези доходи според вътрешното си законодателство.
С оглед планираното дългосрочно командироване на вашите служители в Германия, е възможно да не удържате и внасяте данък по реда на чл. 42, чл. 65 и чл. 66 от ЗДДФЛ. Това е така, тъй като за Германия възниква правото да облага въпросните доходи от самото начало на дейността, съответно България трябва да ги освободи от облагане също от началото на дейността, като освобождаването се прилага от работодателя не само при авансовото, но и при годишното облагане по реда на чл. 49 от ЗДДФЛ.
Ако за част от работниците впоследствие се установи, че са изпълнени кумулативно условията по чл. 14, ал. 2 от СИДДО, но авансово данък по реда на чл. 42 от ЗДДФЛ не е удържан, тъй като сте очаквали престоят на лицата в Германия да превиши 183 дни, а тези очаквания по една или друга причина не са се оправдали, доходът на тези лица следва да се обложи само в България. В разглеждания случай внесеният в Германия данък следва да се възстанови по реда на вътрешното законодателство напосочената държава. Съгласно чл. 49, ал. 5 от ЗДДФЛ, когато определеният годишен размер на данъка е по-висок от размера на удържания от работника/служителя през годината данък, разликата се удържа от лицето до 31 януари на следващата година.
В съответствие с общата разпоредба на чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ местните физически лица, които през течение на годината са придобили доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, са задължени да подават годишна данъчна декларация. От друга страна за лицата, които са получили само доходи от трудови правоотношения, е предвидено изключение от това правило в нормите на чл. 52, ал. 1, т. 1 и 2 от ЗДДФЛ. На това основание те са освободени от ангажимента да подават годишна данъчна декларация, ако попадат в някоя от следните хипотези:
1. към 31 декември на данъчната година имат работодател по основно трудово правоотношение и той е определил годишен размер на данъка за всички придобити през данъчната година доходи от трудови правоотношения и пълният размер на данъка за данъчната година е удържан до 31 януари на следващата година, и/или
2. когато към 31 декември на данъчната година лицата нямат работодател по основно трудово правоотношение или имат такъв, но той не е определил годишен размер на данъка за всички придобити през данъчната година доходи от трудови правоотношения, ако са изпълнени едновременно следните условия:
– данъкът върху общата годишна данъчна основа е равен на авансово удържания по чл. 42 от ЗДДФЛ, и
– лицата не ползват данъчни облекчения по реда на чл. 23 от ЗДДФЛ.
Доколкото командированите служители са местни лица на България за данъчни цели, то доходите, реализирани от тях от източник в Германия, следва да бъдат декларирани в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ и да се приложи метод за избягване на двойното данъчно облагане „освобождаване с прогресия“, уреден в чл. 22, ал. 2 от СИДДО между България и Германия. Тъй като данъчната ставка в България не е прогресивна, на практика ще е налице пълно освобождаване от данъчно облагане на доходите от трудовото правоотношение, които подлежат на облагане в Германия. Съгласно чл. 50, ал. 6 от ЗДДФЛ, за доходи от източник в чужбина, при облагането, на които съгласно действаща данъчна спогодба се прилага метод за избягване на двойното данъчно облагане „освобождаване с прогресия“, местните физически лица могат да не предоставят удостоверение за размера на внесения данък в чужбина, издаден от съответните компетентни власти.
На основание чл. 45, ал. 1 от ЗДДФЛ при поискване от лицето работодателят по основното трудово правоотношение издава не по-късно от 31 януари на следващата година служебна бележка по образец за придобития през годината облагаем доход и за удържания през годината данък. В служебната бележка се включва и данъкът, удържан или възстановен на работника/служителя при определяне на годишния размер на данъка.Ако служебната бележка не е поискана от работника/служителя до 31 януари на следващата година, такава се издава при поискването й (вж. чл. 45, ал. 5 от ЗДДФЛ). Когато трудовото правоотношение е прекратено през течение на годината, работодателят е задължен да издаде и предостави на съответния работник или служител служебна бележка по образец за придобития през годината облагаем доход и за удържания данък в срок до един месец от датата на последното плащане по прекратеното правоотношение, но не по-късно от 31 декември на данъчната година (вж. чл. 45, ал. 2, т. 1 и чл. 45, ал. 6, т. 1 от ЗДДФЛ). Следователно в служебните бележки се посочва брутният размер на облагаемия доход от трудовото правоотношение, независимо дали същият е от източник в България или от източник в чужбина. Тъй като при попълването на Приложение № 1 от годишната данъчна декларация доходите от трудови правоотношения от източник в чужбина се посочват на отделен ред, бихте могли да информирате лицата за размера на този доход в съответния формуляр на служебна бележка или по друг удобен за Вас начин, доколкото в актуалните към момента образци не е предвидена такава възможност. Имайте предвид, че в служебната бележка се посочва само данъкът, удържан от съответния работник или служител по реда на чл. 42 и чл. 49 от ЗДДФЛ.
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/