3_2692/28.12.2017 г.
ЗДДС, чл. 39, т. 8;
ЗДДС, чл. 96, ал. 1 и ал. 2
Относно: приложение на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) при предоставянето на медицинска помощ от лице, упражняващо медицинска професия съгласно Закона за здравето
Според изложеното в запитването, физическо лице членува в съсловната организация на лекарите, а именно Български лекарски съюз и оказва медицинска помощ, както на пациенти на свободен прием, така и на пациенти по сключен договор между лекаря и Районна здравно осигурителна каса (РЗОК) в обособен лекарски кабинет. Не предлага и не продава лекарства, очила, лещи и други консумативи.
Във връзка с горното е поставен въпроса осъществяваната от физическото лице като лекар медицинска помощ попада ли в обхвата на освободените доставки съгласно чл. 39, т. 8 от ЗДДС или е облагаема и при оборот над 50 000 лв. за 12 последователни месеца следва ли да подаде заявление за задължителна регистрация по закона?
При така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 97 от 05.12.2017 г.) е изразено следното принципно становище:
Съгласно разпоредбата на чл. 95, ал. 1 от ЗДДС, на регистрация по този закон подлежи всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната и извършва облагаеми доставки на стоки или услуги по чл. 12 от закона.
На основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС (изм. ДВ, бр. 97 от 2017 г., в сила от 01.01.2018 г.) всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.
По силата на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС облагаем оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
2. доставки на финансови услуги по чл. 46;
3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47.
При определянето на облагаемия оборот се взема предвид данъчният режим на доставките към датата на възникване на данъчното събитие или към датата на плащането, преди да е възникнало данъчното събитие по доставката на основание чл. 96, ал. 6 от ЗДДС.
Облагаема доставка по силата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
Съгласно разпоредбата на новата т. 8 на чл. 39 от ЗДДС, в сила от 01.01.2016 г., освободена доставка е предоставянето на медицинска помощ от лице, упражняващо медицинска професия съгласно Закона за здравето.
Видно от цитираната разпоредба, за да се третира дадена доставка като освободена е необходимо да са изпълнени едновременно следните условия:
* предмет на доставката да е предоставяне на медицинска помощ и
* доставчикът да е лице, което упражнява медицинска професия съгласно Закона за здравето. Съгласно последователната практика на Съда на Европейския съюз понятието “предоставяне на медицинска помощ” обхваща услугите с цел диагностициране, терапия и, доколкото е възможно, успешно лечение на заболявания или разстройства на здравето (вж.Решение по дело Dornier, C45/01, т. 48, Решение по дело L.u.P., C106/05, т. 27). Следователно медицинските услуги, предоставяни с цел опазване, включително поддържане и възстановяване, на човешкото здраве, подлежат на освобождаване по силата на член 13, A, параграф 1, букви б) и в) от Шеста Директива (вж. в този смисъл Решение по дело Unterpertinger С-212/01, точки 40 и 41 и Решение по дело D’Ambrumenil и Dispute Resolution Services С-307/01, точки 58 и 59, както и Решение по дело L.u.P С-106/05, точка 29).
В Глава седма, раздел ІІ от Закона за здравето (ЗЗ) са разписани изискванията, на които трябва да отговарят лицата, упражняващи медицинска професия на територията на страната. Съгласно чл. 183, ал. 3 от ЗЗ лекарите упражняват медицинската професия при условията на чл. 183, ал. 1 от ЗЗ и на чл. 3, ал. 1 от Закона за съсловните организации на лекарите и лекарите по дентална медицина. Съгласно чл. 183, ал. 1 от ЗЗ медицинската професия се упражнява от лица, притежаващи диплома за завършено висше образование по специалности от професионални направления „Медицина“, „Дентална медицина“, „Фармация“ и „Здравни грижи“. Дипломата удостоверява придобитото висше образование по съответната специалност и образователно-квалификационна степен, както и придобитата професионална квалификация, определени в държавните изисквания по чл. 177 от ЗЗ. Съгласно чл. 3, ал. 1 от Закона за съсловните организации на лекарите и лекарите по дентална медицина всички лекари, които упражняват професията си, членуват в Български лекарски съюз.
Предвид изложеното, извършването на медицински услуги с цел диагностициране, терапия и, доколкото е възможно, успешно лечение на заболявания или разстройства на човешкото здраве в извънболнична среда, както в частен кабинет, така и в дома на пациента или на всяко друго място, от лице, което упражнява медицинска професия съгласно ЗЗ, подлежи на освобождаване по силата на чл. 39, т. 8 от ЗДДС. В този смисъл физическо лице, което упражнява медицинска професия съгласно ЗЗ в частен кабинет или в лечебно заведение по силата на граждански договор, при условие, че извършва медицински услуги с цел диагностициране, терапия и, доколкото е възможно, успешно лечение на заболявания или разстройства на човешкото здраве, тези услуги биха били освободени доставки съгласно чл.39, т. 8 от ЗДДС и същите не формират облагаем оборот за задължителна регистрация по чл. 96 от същия закон.