Изх. №20-00-245
01.10.2018 г.
чл. 36а, ал. 1 от ЗДДС
чл. 36а, ал. 2 от ЗДДС
чл. 37, ал. 2 от ЗДДС
чл. 55, ал. 1 от ЗДДС
чл. 36а, ал. 2, т. 2 от ППЗДДС
Фактическата обстановка, изложена в запитванeто, е следната:
„Х“ ЕООД ще осъществява внос на втечнен нефтен газ от трети страни, посредством корабен транспорт в ПОРТ У. Товарът ще бъде претоварен на железопътен транспорт и транспортиран за съхранение до акцизен склад на дружеството във вътрешността на страната. Във връзка с разтоварването на нефтения газ в ПОРТ У, задълженото лице възнамерява да възложи чрез сключване на договор съпътстващите услуги за преместване/придвижване на вагоните, а именно – маневра, тариране в празно състояние, мерене в пълно състояние и допълнителна маневра на дружество „Z“ регистрирано за целите на ЗДДС в България. При внос на стоки от трети страни, митническите органи изискват в стойността на митническата декларация за внос, върху която се определя дължимият ДДС, да бъдат включени всички разходи за обслужване на стоката до пристанището и в крайна дестинация – акцизен данъчен склад във вътрешността на страната. Това налага стойността на получените услуги от дружество „Z“ на територията на ПОРТ У, да бъде включена от дружеството в данъчната основа при внос по чл. 55 от ЗДДС пред митническите органи. „Х“ ЕООД ще предостави на доставчика „Z“ съгласно изискванията на чл. 36а, ал. 2, т. 2 от ППЗДДС писмена декларация съдържаща номера на документа, с който е оформен вносът, и описание как е формирана данъчната основа по чл. 55 от закона.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Съгласно изложената фактическа обстановка следва ли „Х“ ЕООД при сключването на договора да изиска от дружеството „Х“ зъдължително облагане с нулева ставка на данъка на основание чл. 36а от ЗДДС при издаване фактурите за услугите свързани с внос, тъй като данъкът е изискуем от доставчика на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС?
2. Задължително или препоръчително ли е прилагането на чл. 36а от ЗДДС?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Относно приложението на чл. 55, ал. 1 и чл. 36а от ЗДДС, следва да имате предвид изложеното в становища на Министерство на финансите с изх. № 62-00-9/08.04.2014 г., изх. №15-00-5/08.04.2014 г. и изх. №16-05-17/11.03.2014 г., които са публикувани в интернет на страницата на НАП (www: nap.bg).
Съгласно цитираните становища, в данъчната основа по чл. 55 от ЗДДС, следва да се включват всички разходи, свързани с вноса на стоките, известни към момента на оформяне на статута на стоките за свободно обращение и крайна употреба. При систематичното тълкуване на чл. 55, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 36а, ал. 1 от ЗДДС, в разпоредбата на който изброяването на включените в хипотезата му доставки е неизчерпателно, следва да се приеме, че в данъчната основа при внос се включват и други такси, дължими при внос на територията на страната, доколкото те вече не са включени при определяне на митническата стойност при вноса. Задължително условие е тези суми да са известни към момента на оформяне на статута на стоките за свободно обращение и крайна употреба. Това тълкуване е в съответствие и с нормата на чл. 86, т.1, буква „б“ от чл. 44 и чл. 45 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО).
Съгласно чл. 36а, ал. 1 от ЗДДС (в сила от 01.01.2014 г.) облагаема с нулева ставка е доставката на свързани с внос услуги, като комисиона, опаковка, транспорт и застраховка, когато стойността им е включена в данъчната основа по чл. 55 от ЗДДС .
Следва да се има предвид, че нулевата ставка се прилага само ако съответният разход е включен на основание чл. 55 от ЗДДС в данъчната основа при вноса, което се доказва с документите по чл. 36а от ППЗДДС.
Съгласно чл. 36а, ал. 2 от ППЗДДС за прилагането на нулева ставка в случаите по чл. 36а, ал. 1 от закона доставчикът следва да разполага със:
1. фактура за доставката;
2. писмена декларация от получателя по доставката, на чието име е оформен вносът; в декларацията получателят задължително посочва номера на документа, с който е оформен вносът, и описание как е формирана данъчната основа по чл. 55 от закона (стойността на всяко едно увеличение се посочва отделно).
В случаите, когато за доставките по преместване/придвижване на вагоните описани в запитването данъкът е дължим от доставчика на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС и получател по същите е лицето, на чието име е оформен вносът, и с данъчната им основа, на основание чл. 55, ал. 1 от ЗДДС, е увеличена данъчната основа при вноса, то за тези доставки е приложима разпоредбата на чл. 36а от ЗДДС, съответно чл. 36а, ал. 2 от ППЗДДС.
В случай, че доставчикът на свързаната с внос услуга, за която на основание чл.36а от ЗДДС е приложил нулева ставка на данъка, преди вносът да е осъществен, и до изтичането на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът е станал изискуем, не се е снабдил с документите по чл. 36а, ал. 2 от ППЗДДС, следва да приложи разпоредбите на чл. 37, ал. 2 от ЗДДС.
Съгласно чл. 37, ал. 2 от ЗДДС във връзка с чл. 39, ал. 1 от ПП3ДДС в случай, че доставчикът не се снабди с посочените по-горе документи до изтичането на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем се счита, че доставката е облагаема със ставка 20 на сто. Данъкът се начислява от доставчика чрез издаване на протокол по чл. 117, ал. 2 от закона. Протоколът се издава в 15-дневен срок, считано от последния ден на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем. Когато впоследствие доставчикът се снабди с необходимите документи, той коригира резултата чрез анулиране на протокола, като за анулирането не се издава нов протокол. Анулирането се извършва в 5-дневен срок, считано от датата, на която лицето се е снабдило с необходимите документи.
Следва да се има предвид, че ако доставката неправилно е документирана като облагаема с нулева ставка с приложение на чл. 36а от ЗДДС, а данъчната основа на вноса не е била увеличена с данъчната основа на свързаните с вноса услуги, налице е основание за приложение на чл. 116, ал. 1 от ЗДДС – фактурата следва да се анулира и да се издаде нова с начислен данък, предвид обстоятелството, че съгласно ал. 2 от същия законов текст за погрешно съставени документи се смятат и издадените фактури и известия към тях, в които не е начислен данък, въпреки че е следвало да бъде начислен.
В случай, когато законът изисква издаване на протокол за начисляването на данъка, а лицето е приложило чл. 116, ал. 1 от ЗДДС, като е анулирало издадената с нулева ставка фактура и е издало нова с начислен данък, действията му следва да се приемат за правомерни, предвид обстоятелството, че с такова документиране е осигурено приложението на принципа за неутралност на данъка. С оглед изложеното, следва да се приеме като законосъобразен всеки от двата способа за начисляване на данъка, приложен от страните съобразно фактическото им правоотношение, с който е отстранен рискът от данъчни загуби.
В ЗДДС и ППЗДДС, няма изискване прилагането на нулева ставка на данъка да е задължително условие, а дава право на данъчнозадължените лица за определен вид доставки описани в глава трета от ЗДДС, да приложат намалена данъчна ставка. Задължително условие при прилагането на нулева данъчна ставка е доставчика да разполага с определени документи изброени в ППЗДДС. Ако не са изпълнени условията на чл. 36а от ЗДДС или дружеството доставчик не разполага с описаните в чл. 36а, ал. 2 от ППЗДДС документи, доставките следва да се третират от доставчика като облагаеми със ставка на данъка в размер на 20%.
Следва да се има предвид и изложеното в становище на Министерство на финансите с изх. № 62-00-9/08.04.2014 г., че когато някоя от посочените в чл. 36а услуги е включена в данъчната основа на основание чл. 55, ал. 1 от ЗДДС, съответно е обложена от митническите органи с ДДС, и в същото време във фактурата, издадена за доставката, също е начислен данък без да е приложен чл. 36а от закона, правото на приспадне на данъчен кредит по глава седма от закона за получателя (вносителя) на услугата е налице, както по фактурата, така и по издадения за вноса документ.