Изх. №23-22-105
13.02.2018 г.
ЗДДФЛ – чл. 8, ал. 2
ЗДДФЛ – чл. 50, ал. 3
Регламент 883/2004 – чл. 11(3)
Регламент 987/2009 – чл. 21(1)
Регламент 987/2009 – чл. 21(2)
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” ….. е постъпило писмено запитване, прието с вх. №23-22-105/22.01.2018 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), Регламент (ЕО) №883/2004 на Европейския парламент и на Съвета (Регламент №883/2004) и Регламент за неговото прилагане Регламент (ЕО) №987/2009 на Европейския парламент и на Съвета (Регламент (ЕО) №987/2009).
Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:
Работите по трудов договор като строителен инженер към немска фирма в Германия. Имате намерение да се завърнете да живеете в България и да полагате труда си по същия трудов договор, но на територията на България. Дейността, която ще извършвате за работодателя е предвидена в дългосрочен план, т. е. за период по-голям от 2 години. Немската фирма не е регистрирана в България и на този етап няма намерение да прави регистрация в страната ни.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следните въпроси:
1. Как следва да се обложат получените доходи от трудови правоотношения, изплатени от немския работодател за труд положен в България?
2. По какъв ред следва да се извършва осигуряватето Ви, в случай че се запази трудовото правоотношение с немския работодател, но полагането на труда е на територията на България?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България (чл. 6 и 7 от ЗДДФЛ).
На основание чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице, което отговаря поне на един от следните критерии:
1. има постоянен адрес в България. Това е постоянният адрес на лицето по смисъла на чл. 93 от Закона за гражданската регистрация (ЗГР), който е вписан в българските лични документи за самоличност. Съгласно §1, т. 3 от Закона за българските лични документи за самоличност (ЗБЛДС), „постоянен адрес” е адресът в населеното място на територията на Република България, където гражданинът е вписан в регистъра на населението;
2. пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период. Лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването надхвърля 183 дни. Денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната. Не се смята за пребиваване в България периодът на престой единствено с цел обучение или медицинско лечение;
3. е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
4. чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадайки в една от изброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно: не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната. В тази връзка следва да се има предвид, че центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При тяхното определяне могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си (чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ). Критериите в чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ не следва да се разглеждат изолирано един от друг, а трябва да се анализират в тяхната съвкупност, за да се направи точна преценка дали България е държавата, в която се намира центърът на жизнените интереси на конкретното физическо лице.
В чл. 5 от ЗДДФЛ е регламентирано, че чуждестранни физически лица са лицата, които не са местни лица по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от труд, положен на територията на Република България са от източник в Република България. Доколкото в конкретния случай трудът ще се полага на територията на България, реализираните от физическото лице доходи са от източник в страната и подлежат на данъчно облагане в България.
По смисъла на § 1, т. 26, буква „е“ от ДР на ЗДДФЛ, „трудови правоотношения“ са и правоотношенията, свързани с наемане на работна сила от чуждестранно лице, когато трудът се полага на територията на страната. За доходи от трудови правоотношения авансовият данък се определя от работодателя месечно, на базата на месечна данъчна основа (чл. 42, ал. 1 от ЗДДФЛ).
Понятието работодател е регламентирано в § 1, т. 27 от ДР на ЗДДФЛ, съгласно който „работодател“ е всяко местно лице, чуждестранно лице, извършващо дейност чрез място на стопанска дейност или определена база на територията на страната, както и търговско представителство по Закона за насърчаване на инвестициите (ЗНИ), което наема физически лица по трудови правоотношения или е страна по договор за предоставяне на персонал от чуждестранно лице.
Предвид посочените норми, при условие че немското дружество няма място на стопанска дейност или определена база на територията на страната, то не се явява работодател по смисъла на ЗДДФЛ и съответно няма задължение за удържане на авансов данък върху тези доходи. С оглед това, в този случай физическото лице няма задължение да внася авансов данък върху доходите си от трудови правоотношения, определени като такива по смисъла на § 1, т. 26, буква „е“ от ДР на ЗДДФЛ.
На основание чл. 50, ал. 3 от ЗДДФЛ местните и чуждестранните физически лица, придобили доходи от трудови правоотношения по § 1, т. 26, букви „е“ от ДР на същия закон, подават годишна данъчна декларация за тези доходи. Декларацията се подава в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода в ТД на НАП по постоянния адрес на физическото лице, носител на задължението за данъка.
Предвид гореизложеното облагането на доходите от трудови правоотношения, изплатени от немския работодател, за труд положен на територията на България, подлежат на годишно облагане чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, Приложение №1.
Обръщам Ви внимание, че по смисъла на §1, т. 26, буква „е“ от ДР на ЗДДФЛ, „трудови правоотношения“ са и правоотношенията по наемане на работна сила на местни физически лица, когато трудът се полага извън територията на страната. Предвид посочената разпоредба в случай, че физическото лице е местно за България, получените доходи от трудови правоотношения, изплатени от немския работодател за труд положен на територията на Германия, доколкото представляват доход от трудови правоотношения по смисъла на §1, т. 26, буква „е“ от ДР на ЗДДФЛ, също подлежат на деклариране в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ.
В случай, че физическото лице е местно на България и е в извънтрудови правоотношения с чуждестранното юридическо лице или доходите са от упражняване на свободна професия, облагаемият доход следва да се формира по реда на чл. 29, т. 3 от ЗДДФЛ, като придобитият доход се намалява с разходи за дейността в размер на 25 на сто.
За този вид доходи платецът има задължение за удържане и внасяне на авансовия данък, при условие че той е „предприятие“ по смисъла на т. 33 от ДР на ЗДДФЛ или е самоосигуряващо се лице. В случай, че платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка (какъвто е конкретният случай), същият се внася от лицето, придобило дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода (чл. 67, ал. 1 от ЗДДФЛ). Предприятията и самоосигуряващите се лица, платци на доходи, задължени да удържат и внасят данъци по реда на ЗДДФЛ, подават декларация по образец за дължимите данъци (чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ). На основание чл. 55, ал. 2 от ЗДДФЛ, когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка (какъвто е конкретният случай), декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ се подава от физическото лице, придобило дохода. Съгласно чл. 56 и чл. 57 от ЗДДФЛ декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ се подава в сроковете за внасяне на дължимите данъци в териториалната дирекция на НАП, в която подлежат на внасяне дължимите данъци.
Годишно тези доходи подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, приложение №3 – Доходи от друга стопанска дейност, а размерът на данъка върху общата годишна данъчна основа се определя, като общата годишна данъчна основа от всички източници на доход се умножи по данъчна ставка 10 на сто. От определения данък се приспада данъкът, авансово удържан и/или внесен през данъчната година (чл. 48, ал. 1 и 3 от ЗДДФЛ).
По втори въпрос:
По отношение на лицата, граждани на държави членки на Европейския съюз (ЕС), които осъществяват трудова дейност, упражнявайки правото си на свободно движение в рамките на ЕС, се прилагат Регламент (ЕО) №883/2004 за координация на системите за социална сигурност и Регламент (ЕО) №987/2009 за установяване на процедура за прилагането на Регламент (ЕО) №883/2004.
За да се установи дали е налице основание за социално и здравно осигуряване в България спрямо едно лице, попадащо в обхвата на регламентите за координация на системите за социална сигурност, е необходимо първо да се определи кое е приложимото за него законодателство в областта на социалната сигурност.
Приложимото законодателство се определя в съответствие с разпоредбите на Дял II от Регламент (ЕО) №883/2004 (чл. 11 – 16), при условие че е налице трансгранична ситуация (пресичане на граници между държави, които прилагат регламента от лица, попадащи в персоналния му обхват).
„Определяне на приложимото законодателство” е един от основните принципи, установени с Регламент №883/2004. Според този принцип, лицата, за които се прилага регламентът, са подчинени на законодателството на само една държава членка (основание чл. 11(1) от Регламент №883/2004).
Основното следствие от определяне на приложимото законодателство според Дял II от Регламент №883/2004 е че се определя държавата членка, в която се дължат задължителните осигурителни вноски.
Основното правило при определяне на приложимото право е, че лицата са подчинени на законодателството на държавата членка, на чиято територия полагат труда си (“lex loci laboris”). Лицата, осъществяващи дейност като заети или като самостоятелно заети в една държава членка, са подчинени на законодателството на тази държава (основание чл. 11(3)(а) от Регламент №883/2004).
Следва да имате предвид, че в хипотезата на чл. 11(3)(а) от Регламент №883/2004, когато лице полага труд само в една държава членка, компетентната институция на държавата членка, чието законодателство е приложимо, не издава удостоверение за приложимо законодателство (Формуляр А1).
Работодателите със седалище или място на дейност извън държавата членка, чието законодателство е определено като приложимо спрямо наето от тях лице изпълняват всички задължения, произтичащи от въпросното законодателството, включително по отношение плащане на задължителните осигурителни вноски, така както ако седалището или място им на дейност се намираше в държавата членка, чието законодателство е определено като приложимо (чл. 21(1) от Регламент №987/2009).
Работодателите, установени на територията на друга държава членка, които по силата на регламента следва да изпълняват задължения по българското осигурително законодателство и за които не се извършва служебно вписване на данни в регистъра на задължените лица, получават служебен номер от НАП на основание чл. 82, ал. 4 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Тези работодатели могат да се договорят с лицето, за което е определено българското законодателство, то да изпълнява от свое име задълженията на работодателя по плащането на вноски без да се засягат основните задължения на работодателя. Работодателят изпраща известие за тази договореност на компетентната институция на тази държавата членка (основание чл. 21(2) от Регламент №987/2009).
Важно е да се подчертае, че националното законодателство на компетентната държава членка се прилага в неговата цялост с всички произтичащи задължения, които освен превеждане на осигурителни вноски могат да включват задължителни регистрации, подаване на данни и други задължения, в зависимост от спецификата на това законодателство.
В случай, че възникнат конкретни въпроси относно определяне на приложимото законодателство, следва да направите запитване на адрес: 1000 София, бул. „Княз Ал. Дондуков“ №52, Национална агенция за приходите, Централно управление, дирекция „Данъчно-осигурителна методология“, отдел „Осигурителна методология“.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.