Изх. №53-00-168/ 23.10. 2017 г.
чл. 21, ал. 2; чл. 21, ал. 5, т. 2, чл. 96, чл. 97а от ЗДДС
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №53-00-168/22.08.2017 г. във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Дружество, регистрирано на територията на страната ще извършва следните дейности на клиенти извън Европейския съюз:
1. SEO оптимизация (процес на подобряване на видимостта на уеб сайтове в търсачките чрез определени думи. Рекламиране на уеб сайтове) за интернет страници базирани извън Европейския съюз.
2. Създаване на интернет съдържание (за интернет страници базирани извън Европейския съюз), което включва писане на статии, текстове, отзиви, блогове, създаване на онлайн магазин, преводи и редактиране на снимков материал и статии на различни езици.
3. Лицензиране на търговска марка притежавана от българско дружество срещу лицензионна такса платима от дружество-ползвател, който е установен извън Европейския съюз.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
На какво основание, кога и при достигане на оборот от 50 000,00 лв. подлежи ли дружеството на задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС?
Предвид описаната фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
За режима на данъчното облагане по ЗДДС на доставките на услуги от значение е мястото на изпълнение на услугата, което от своя страна се определя от предмета на предоставяната услуга, от статута (данъчно задължено или данъчно незадължено лице) и местоустановяването на получателя на услугата или от мястото, където се намира обектът на получателя, за който услугата се предоставя.
На регистрация по реда на чл. 96 от ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000.00 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец. Облагаем оборот, по смисъла на ал. 2 от същия законов текст е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
2. доставки на финансови услуги по чл. 46 от закона;
3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47 от закона.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Видно от определението, за да бъде една доставка облагаема за целите на ЗДДС, то същата следва да е с място на изпълнение на територията на страната и да не е сред изрично посочените в глава четвърта от ЗДДС „Освободени доставки и придобивания“.
Общия ред за определяне мястото на изпълнение при доставка на услуга е уреден в чл. 21 от ЗДДС. Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя. Според разпоредбата на чл. 21, ал. 5, т. 2, б. „а“ и „в“ от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване, когато са налице едновременно следните условия:
1. получателят е данъчно незадължено лице, което е установено или има постоянен адрес или обичайно пребиваване извън Европейския съюз;
2. доставяните услуги са:
а) предоставяне или прехвърляне на права върху лицензия, патент, авторско право, търговска марка, ноу-хау или друго подобно право на индустриалната или интелектуалната собственост, както и прехвърляне на права върху програмен продукт, различен от стандартен софтуер;
б) рекламни услуги
в) услуги, извършвани от консултанти, инженери, консултантски бюра, счетоводители, юристи и други подобни услуги, включително услугите по изработка, преработка или доработка на софтуер.
Предвид изложеното, за данъчното третиране по ЗДДС на извършваните от дружеството доставки на посочените в запитването услуги е от значение качеството на получателя – данъчно задължено или данъчно незадължено лице, както и определяне на мястото на изпълнение на доставката.
Данъчно задължено лице, по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. В следващите алинеи на чл. 3 е посочено кои дейности се определят като независима икономическа дейност и кои не се третират като такава. Съгласно ал. 2 независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
В случай, че получателят на услугата има качеството на данъчно задължено лице, ще е приложима разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която мястото на изпълнение на доставката следва да се определи там, където получателят е установил независимата си икономическа дейност и на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява данък.
В действащите ЗДДС и Правилник за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС) не са регламентирани документите, които са необходими за доказване статута на получателя – дали той е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено лице. Такива доказателства са установени в Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, в сила от 01.07.2011 г. Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави-членки.
За определяне статута на получателя на услугите като данъчно задължено лице, в регламента са установени доказателствата, които доставчикът следва да получи от получателя. Тези документи са различни в зависимост от това, къде е установен получателя – в Общността или извън нея.
Текста на разпоредбата на чл. 18, ал. 3 от Регламент 282/2011 гласи, че:
Освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчнозадължено лице:
а) ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота — правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на Общността;
б) когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчнозадължени лица или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
Проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена от получателя следва да включва например проверки в публичните регистри, събиране на информация за получателя, установяване на контакт с управителите или с други лица с ръководни функции на получателя и др. Степента на задълбоченост на проверката е в зависимост от характера на търговските взаимоотношения между страните по сделката – дали същите са с инцидентен или с траен и системен характер.
Предвид изложеното, за извършването на посочените в запитването услуги с получател на услугата – лице, установено извън ЕС, което е данъчно задължено лице, определено по посочения по-горе ред, се прилага разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Мястото на изпълнение на доставката ще бъде извън територията на страната и тази доставка няма да попадне в обхвата на облагаемите доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС, и няма да формира оборот за регистрация по чл. 96 от ЗДДС.
Ако получател по доставката, установен извън ЕС е данъчно незадължено лице е приложима разпоредбата на чл. 21, ал. 5, т. 2, б. „а“, „б“ или „в“ от ЗДДС. И в двата случая доставката не е облагаема по реда на чл. 12 от ЗДДС, а се определя като такава, с място на изпълнение извън територията на страната и дружеството не формира оборот за регистрация по чл. 96 от ЗДДС.
В случаите на доставки на услуги с място на изпълнение на територията на трета страна не възниква и задължение за регистрация по реда на чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС, тъй като съгласно посочената разпоредба задължението за регистрация се отнася до услуги по чл. 21, ал. 2, но с място на изпълнение на територията на друга държава членка.
В заключение, за задължението за регистрация по чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС следва да се има предвид, че при предоставени услуги следва да се посочи и местоустановяването на получателя във връзка с наличие на постоянен обект в друга държава членка.
Ако обаче „Б“ ЕООД е получател на услуга, независимо, че доставчикът е лице, неустановено в ЕС, на основание чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС дружеството следва да се регистрира по ЗДДС.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.