.№ ……………….
Изх. № 24-34-105
Дата,…………………
Дата: 26.08.2014 год.
ЗДДС, чл. 21, ал. 2;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 10.
Относно: прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
УВАЖАЕМИ ГОСПОДИН ДИРЕКТОР,
Във Ваше писмо, препратено по компетентност вна Националната агенция за приходите (НАП) с вх. № 24-34-105 от 13.08.2014 г., е изложено следното:
Национална служба по зърното, регистрирано за целите на ЗДДС лице е предоставила услуга по извършване анализ на взета проба по Закона на фуражите. Получател на услугата е лице, установено и регистрирано за целите на ДДС в Румъния. Румънско дружество стопанисва нает склад за соев шрот, находящ се в гр. Русе и е регистрирано за целите на ЗДДС и в България.
Във връзка с изложеното е поставен следния въпрос:
Следва ли фактурата, с която ще се документира извършената услуга да бъде издадена с начислен ДДС и какъв ДДС номер да се посочи в нея?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по поставените от Вас въпроси:
По силата на чл. 12 от ЗДДС облагаема е всяка доставка на услуга, която е извършена от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната.
Съгласно чл. 82, ал. 1 от ЗДДС данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице – доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите по ал. 4 и 5.
При доставка на услуга по чл. 21, ал. 1 и 2 от закона, когато получателят и доставчикът са установени на територията на страната, данъкът е изискуем от доставчика – регистрирано по закона лице, независимо дали получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице, на основание чл. 54, ал. 2 от ППЗДДС.
В случаите, при които доставката е с място на изпълнение на територията на друга държава – членка, лице – платец на данъка е получателят на услугата, на основание чл. 196 от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност.
Видно от запитването, лицето предоставя услуга с предмет на дейност – анализ на взета проба по Закона на фуражите. В тази връзка следва да се обърне внимание на разграничаването на договорите за експертиза или работа върху движима вещ от други договори, при които за постигане на договорената престация се използват по един или друг начин движими вещи. Необходимо е да се извърши разграничение между работата върху движими вещи и случаите, когато такива вещи служат за извършване на друга по характера си услуга, например обработка на информация или събиране на данни при научно изследване. Относно критериите за разграничаване на тези правоотношения е изразено становище от Изпълнителния директор на НАП с писмо Изх. № 91-00-276 от 11.09.2008 г., публикувано в сайта на НАП – www.nap.bg.
Доколкото за извършване на анализа се употребява самата вещ, с цел да се изследва въздействието от тази употреба върху околната среда или човека, без да се преследва промяна на свойствата на вещта с оглед бъдещото й предназначение, може да се приеме, че договорената престация се състои в събиране на данни или обработка на информация. Предвид това, може да се направи извод, че извършваните услуги са с предмет „обработка на данни или предоставяне на информация“, с оглед на което на основание разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Предвид горецитираната разпоредба, за да бъде определено къде е мястото на изпълнение на съответната услуга, следва да се установи дали регистрираното на територията на страната чуждестранно дружество има “постоянния обект“ по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС, в полза на който се доставят услугите.
Съгласно § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС “постоянен обект“ е търговско представителство, клон, офис, кантора, ателие, …, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна“. Т.е. постоянният обект е обект, чрез който се извършва независима икономическа дейност. За дефинирането на понятието “постоянен обект“ следва да се имат предвид конкретните факти за всеки отделен случай, както и практиката на съда на Европейските Общности (С 168/84; С 190/95; С 231/94; С 260/95), съгласно която под “постоянен обект“ следва да се разбира “дейност, която притежава известни характеристики на дълготрайност и структура, която е адекватна по отношение на човешките и техническите ресурси за целите на независимо предоставяне на съответните услуги“. Аналогично, когато се определя един обект като постоянен от гледна точка на възможността същият да получи предоставените от доставчика услуги, следва да се изследва обстоятелството дали обектът отговаря на определени изисквания за минимална степен на постоянност, минимален размер и постоянна наличност на човешки и технически ресурси, като тези ресурси предоставят възможност за ползване на получените услуги. В този аспект, в случаите, при които е налице обект, който има
постоянна наличност на човешки и технически ресурси и отговаря на изискванията за минимална степен на постоянност, ако същият реално потребява услугите, следва да се приеме, че е налице хипотезата на чл. 21, ал. 2, изречение второ от ЗДДС – услугите се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност и мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект.
Преценката дали едно чуждестранно дружество има постоянен обект на територията на страната следва да бъде направена въз основа на конкретните факти и обстоятелства.
Считам, че нает недвижим имот, в конкретния случай- склад за соев шрот би могъл да се характеризира с относителна продължителност на присъствие на територията на страната, както и с наличие на човешки и материални ресурси в постоянен план. В случай, че румънското дружество, осъществява независима икономическа дейност на територията на страната, наетия склад следва да се счита за постоянен обект по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС, чрез който дружеството извършва независима икономическа дейност. Видно от изложеното, за да се приеме, че мястото на изпълнение на доставката на анализ на взета проба по Закона на фуражите, когато получателят има постоянен обект на територията на страната е мястото, където сенамира този обект, следва доставката да е предназначена за икономическата дейност на този обект. Това правило е възприето и в чл. 21 от Регламент 282/2011, съобразно което когато услугата се доставя на постоянен обект на данъчнозадължено лице, който се намира в място, различно от това, където получателят е установил мястото на стопанската си дейност, тази доставка се облага в мястото на постоянния обект, който получава услугата и я ползва за собствените си нужди.
Най-общо за да се определи обектът, за който е предназначена доставката на анализ на взета проба по Закона на фуражите, следва да се изходи от използването на ресурсите във връзка с изпълнение на договора от страна на получателя. Иначе казано, ако изпълнението на договора от страна на получателя (съответно получаването на доставката и заплащането на същата), става чрез използване ресурсите – технически (включително финансови), човешки и пр., на постоянния обект, то следва да се приеме, че доставката е предназначена за постоянния обект, като същият поради използването на своите ресурси естествено следва да понесе ползите и риска. И обратното ако за приемането и заплащането на доставката не са използвани ресурси на постоянния обект, или използването им е пренебрежимо (например чисто техническо действие, като предоставянето на документация, вместо същата да се изпрати по пощата), то следва да се приеме, че доставката не е предназначена за постоянния обект.
Съгласно чл. 45 от Закона за фуражите в изпълнение на изискванията на чл. 8, параграф 2, чл. 19 и 54 от Регламент (ЕО) № 882/2004 инспекторите и официалните ветеринарни лекари от Българската агенция по безопасност на храните имат право на свободен достъп до всички обекти на фуражни предприятия, включително обекти, в които се осъществява първично производство на фуражи, ферми за отглеждане на животни, както и до превозните средства, използвани за транспорт на фуражи, в. т.ч. да вземат проби и образци за лабораторни анализи и изследвания. По силата на чл. 9 от Наредба № 109 от 12 септември 2006 г. за официалния контрол върху фуражите, официален контрол при въвеждане на фуражи от трети страни се извършва в съответствие с изискванията на глава пета “Официален контрол върху въвеждането на фуражи и храни от трети страни“ на Регламент (ЕО) № 882/2004, глава шеста от Закона за фуражите “Внос, износ и реекспорт на фуражи“ и глава осма “Граничен ветеринарномедицински контрол“ от Закона за ветеринарномедицинската дейност (ЗВД). Контролът обхваща всички етапи от производството, преработката, разпространението, транспортирането, съхранението, включително и употребата на фуражи, съгласно глава пета от Закона за фуражите и Регламент (ЕО) № 882/2004, включително анализ на проби може да се извършва при внос, износ и реекспорт на фуражи. С оглед определянето на реалния ползвател на услугата може да послужи допълнително информация от придружаващите партидата документи – за насипните фуражи или върху етикета на продукта, от която е взета пробата за анализ.
Обстоятелството, че пробата, подлежаща на анализ, физически се взема в България, само по себе си не е достатъчно основание да се приеме, че доставката следва да се облага по реда на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, в случай, че същата е предназначена за мястото на установяване на независимата икономическа дейност на получателя.
Предвид посочените неизяснени моменти е невъзможно изразяването на категорично предварително становище относно данъчното третиране на правоотношенията. Следва дружествата – получател и доставчик по доставката да направят детайлен и точен анализ на фактическите правоотношения и като ги отнесат към правните норми, включително и с помощта на посочените критерии, да определят коректно и в съответствие със закона кой е конкретният получател на доставката – румънското дружество, установено и регистрирано за целите на ДДС в Румънияили постоянният му обект в България и в зависимост от това – къде е мястото на изпълнение на доставката и лицето-платец на данъка.
От страна на Националната агенция за приходите тази преценка би могла да се извърши единствено в рамките на последващия контрол от компетентните органи по приходите – при всеобхватно изследване на документите и фактите в детайли и в тяхната съвкупност и взаимовръзка.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/