Изх.№ 24-34-193
Дата: 08.12.2009 год.
ЗДДС, чл.46, ал.1, т.1.
Относно: данъчното третиране по ЗДДС на услуга по договаряне отпускането на кредит, от лице, различно от лицето, отпускащо кредита
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № 24-34-193/30.07.09г. е изложена следната идентична фактическа обстановка:
В запитването е посочено, че “.. ” АД и “….. ” АД имат намерение да сключат Рамково споразумение за предоставяне на посреднически услуги при отпускането на потребителски кредити от страна на “….” АД. “… ” АДще търси клиенти за кредитите, предоставяни от “…..” АД и ще договаря условията на заема с тях. Възнаграждението за услугата е под формата на такси, формирани от различини компоненти.
Към запитването е приложен проект на Рамково споразумение между „..” АДбанката с Приложения.
Въпросът Ви е какво е данъчното третиране по ЗДДС на тези доставка.
Запитването Ви е предвид това, че съгласно чл.46, ал.1, т.1 от ЗДДС като освободена доставка се третира доставката по договарянето, отпускането и управлението на кредита срещу насрещна престация (лихва) от лицето, което го отпуска, а от друга страна според чл.135, ал.1, т.1, б. “б” от Директива 2006/112/ЕО като освободена доставка се определя отпускането и договарянето на кредит, както и управлението на кредита от страна на лицето, което го отпуска.Също така в запитването е посочено, че с Решение на СЕО по дело С-2/95 е прието, че предоставянето на посреднически услуги за сключването на кредит от лице, различно от лицето, което го отпуска, е освободена доставка. В този смисъл е и официалната позиция на румънската данъчна администрация, обективирана в писмо до дружество от . Груп, прилагащо сходна бизнес концепция.
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададения от Вас въпрос на основание чл.10, ал.1, т.10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:
Считам, ченормата на чл.46, ал.1, т.1 от ЗДДС не следва да се тълкува стеснително,а логически и в съответствие Директива 2006/112/ЕО и със съдебната практика на СЕО по отношение приложението на Директивата. При такова тълкуване следва да се приеме, че в законовия текст: “Освободена доставка е договарянето, отпускането и управлението на кредит срещу насрещна престация (лихва) от лицето, което го отпуска, …”, уточнението, “от лицето, което го отпуска”, следва да се отнесе към доставката “управление на кредит”, а не към “договаряне”, нито към “отпускане” на кредит.Договарянето на кредита от лицето, което го отпуска, само по себе си не следва да се разглежда като отделна доставка, доколкото отпускането на кредит, което става въз основа на договор, включва в себе си самото договаряне. Само осъществено от лице, различно от лицето, което отпуска кредита, договарянето може да се разглежда като самостоятелна доставка. От своя страна “отпускането на кредит” с уточнението“от лицето, което го отпуска” е безсмислена тафтология. Поради това следва да се приеме, че договарянето на кредит е освободена доставка, без нормата да въвежда ограничение относнолицата, които извършват това договаряне.
Този извод се подкрепя и при сравнителното тълкуване на нормата на чл. 46, ал.1, т.1 от ЗДДС със съответния член на Директивата – чл. 135, пар.1, б. “б” на Директива 2006/112/ЕО, съгласно който: “Държавите-членки освобождават отпускането и договарянето на кредит, както и управлението на кредита от страна на лицето, което го отпуска”.
Предвид горното считам, че договарянето на отпускане на кредит, когато се извършва от лице, различно от лицето, отпуснало кредита, е освободена доставка по смисъла на чл. 46, ал.1, т.1 от ЗДДС.
Съгласно тълкуването на Съда на ЕО, обективирано в § 23 от Решение № 435/05, “Терминът “договаряне“, съдържащ се в член 13, Б, буква г), точки 1—5 от Шеста директива, няма определение в същата директива. Съдът обаче се е произнасял в контекста на точка 5 от тази разпоредба, че това понятие има предвид дейност, извършвана от посредник, който не притежава качеството на страна по договор във връзка с финансов продукт и чиято дейност е различна от типичните договорни престации, извършвани от страните по такива договори. Всъщност дейността по договарянето е услуга, извършвана в полза на една от страните по договора и заплащана от тази страна като една отделна посредническа дейност. В този смисъл целта на една такава дейност е да направи необходимото, за да сключат договор две страни, без преговарящият да има някакъв собствен интерес, що се отнася до съдържанието на договора (вж. в този смисъл Решение от 13 декември 2001 г. по дело CSC Financial Services, C-235/00, Recueil, стр. I-10237, точка 39). Обратно, не сме изправени пред дейност по договаряне, когато една от страните по договора възложи на подизпълнител част от материално-техническите действия, свързани с договора (вж. в този смисъл Решение по дело CSC Financial Services, посочено по-горе, точка 40).”
В случая, за да се приеме, че “услуги по договаряне” – освободени по смисъла на чл. 46, ал.1, т.1 от ЗДДС, релевантен е фактът дали въпросните посреднически услуги са осигурили на лицето, отпускащо кредита,сключването на договор за отпускане на кредит с клиент. Консултациитена потенциални клиенти, рекламирането на съответните кредити, отчитането на резултатите от неуспешни преговори и обработване на данни, свързани с проучвания на клиенти, довели до неблагоприятни изводи относно техния кредитен рейтинг, съответно до несключване на договори за кредит, не следва да се третират като доставки по “договаряне на кредит” и нямат характер на освободени доставки.
В случая следва да се направи ясно разграничаване на доставките по договарянето и доставките, които представляват доставки на материали или административни, технически, рекламни, обработка на информация или други услуги. В случаите, при които посредникът не е обвързал в договор доставчика и получателяна услугата по отпускане на кредит, тези доставки не следва да се разглеждаткатоосвободенауслугапо договаряне на кредит, а всяка от тях следва да бъде третирана данъчно по общите правила на закона.
Относно фактическия състав на освободената доставка по чл. 46, ал.1, т. 1 от ЗДДС следва да се разгледа и въпросът за насрещната престация по доставката. Буквалният прочит на закона може да доведе до извода, че изискване за наличие на освободена доставка е насрещната престация да е лихва. Логическото и сравнителноправно тълкуване обаче налагат извода, че текстът следва да се тълкува като „включително лихва” или „лихва в широк смисъл”, т.е. че изискването е да е налице насрещна престация, която може да е и често е лихва, но би могла да е уговорена под формата на такса, комисионна или друг способ. Така съответната норма в Директива 2006/112/ЕО, уреждаща освободените доставки във връзка с кредити (чл.135, ал.1, т.1, б. “б”) не съдържа никакво изискване относно характера на насрещната престация. Такова е и последователното тълкуване на приходната администрация относно едно по-широко съдържание на понятието “лихва” във връзка с приложенията на СИДДО, където за“лихва” се счита освен уговореният лихвен процент, така и всички такси за управление и администриране на кредита, комисионните възнаграждения и други подобни.
Следва също така де се има предвид, че на основание чл.27, ал.3, т.1 от ЗДДС данъчната основа при доставки, извършени между свързани лица, е пазарната цена.
Настоящото становище е принципно и Изпълнителният директор на НАП не се ангажира с предварителен анализ на проекта на договор за преценка доколко конкретните предвидени разплащания по същия следва да се третират като заплащания подоговаряне на отпускането на кредит, или с оглед компонентите, от които се формират, следва да се преценят като заплащания по облагаеми доставки. Конкретна преценка в това отношение може да бъде извършена от орган по приходите в ревизионно производство, съобразявайки всички относими към осъществените доставки факти и обстоятелства.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕНДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ
/КРАСИМИР СТЕФАНОВ/