ОТНОСНО: Данъчно облагане по реда на ЗКПО и ЗДДФЛ при учредяване и предоставяне на стипендия
Във връзка с Ваше писмено запитване, препратено по компетентност в Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ …. с вх. № 96-00-243 от 02.10.2019г., Ви уведомявам за следното:
Представена фактическа обстановка:
Дружество учредява и предоставя стипендия в няколко направления. По време на кампанията за популяризиране се установява, че потенциалните кандидати отказват подаване на документи за предоставяне на стипендия, обвързана със сключване на договор по чл. 229 от КТ.
Дружеството приема този факт и решава, че въпреки липсата на договор по чл. 220 от КТ ще предостави стипендия на студенти с изявен потенциал, спазвайки останалите изисквания от разпоредбата на чл. 177а от ЗКПО.
На предприятието е известно, че неспазването на само едно от условията, изброени в горепосочената разпоредба, води до увеличение на счетоводния финансов резултат за данъчни цели.
Поставяте следните въпроси:
1. При условие, че в договора между стипендианта и данъчнозадълженото лице няма изискване да започне работа в дружеството след завършване на обучението, в коя календарна година следва да се осъществи данъчното преобразуване?
2. Съгласно чл. 13, ал. 1, т. 18 от ЗДДФЛ, получените стипендии за обучение в страната или в чужбина от местни физически лица са необлагаем доход. В тази връзка приема ли се, че предоставените средства-стипендии са необлагаеми доходи за физическото лице, страна по приложения договор за стипендия?
При така изложената фактическа обстановка, с оглед на предоставената на Националната агенция за приходите компетентност и действащата към настоящия момент нормативна уредба, изразявам следното принципно становище:
По прилагане на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО):
ЗКПО с част от своите разпоредби не допуска признаването на някои счетоводни разходи. Това става чрез механизма на признатите и непризнати за данъчни цели разходи.
С нормата на чл. 23 от ЗКПО (данъчни постоянни разлики) е регламентирано, че за целите на формиране на данъчния финансов резултат определени счетоводни разходи не се признават за данъчни цели. За целите на формиране на данъчния финансов резултат, когато в закона е посочено, че един разход не е признат за данъчни цели, с този разход се увеличава счетоводният финансов резултат в годината на счетоводното отчитане на разхода и не се преобразуват счетоводните финансови резултати през следващите години.
Счетоводното законодателство (Закон за счетоводството и Национални счетоводни стандарти – Общи разпоредби) определя принципи, на които следва да се подчинява счетоводното отчитане.
Един от тези принципи е принципът за начисляването, който изисква при изготвяне на финансовите отчети на предприятието, с изключение на отчетите, свързани с паричните потоци, ефектите от сделки и други събития да се признават в момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти, и да се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят.
Съгласно предметът на представения договор на стипендианта се предоставя определена сума всеки месец, за срок от една академична година от девет месеца, считано от 01.10.2019 г. Данъчното третиране на разходите по договора ще е в годината/те, през които се начисляват разходите. При спазване на изискванията на договора това означава, че една част от счетоводните разходи не следва да се признаят през 2019 г., а другата част през 2020 г.
Ако всички разходи по договора се осчетоводят през 2019 г. и това е в нарушение на изискванията на счетоводното законодателство, частта която съответства за 2020 г. няма да се признае за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане на основание чл. 77, ал. 1 от ЗКПО. При правилното прилагане на счетоводното законодателство непризнатите за данъчни цели разходи се признават, когато това е допустимо по този закон и при спазване изискванията на Глава дванадесета „Счетоводни грешки“ (чл. 77, ал. 2 от ЗКПО).
Когато са спазени всички разпоредби на счетоводното законодателство, разходите, които ще се направят в полза на лице – стипендиант, което няма да работи в предприятието след приключване на обучението си за данъчни цели се приемат за разходи, несвързани с дейността на дружеството и не се признават по реда на чл. 26, т. 1 от ЗКПО.
По прилагане на Закона за данъците върху доходите на физическите лица:
На основание чл. 12, ал. 1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон, като данъчната година е календарната година (чл. 15 от ЗДДФЛ).
Като необлагаеми в чл. 13, ал. 1, т. 18 от ЗДДФЛ са посочени стипендиите, получени от физически лица за обучението им в страната и чужбина.
Стипендията за обучение има характер на парично подпомагане при определени условия. В ЗДДФЛ липсва специално определение на понятието стипендия. Предвид разпоредбата на чл. 46, ал. 2 от Закона за нормативните актове, когато нормативен акт е непълен, за неуредените от него случаи се прилагат разпоредбите, които се отнасят до подобни случаи, ако това отговаря на целта на акта. Общите правила, касаещи учредяването и предоставянето, съответно получаването на стипендии са уредени в Закона за висшето образование. Съгласно съдебната практика стипендията трябва да е насочена към неограничен, макар и определяем кръг лица.
В конкретния случай от договора, приложен към писменото запитване, може да се направи извод, че дружеството ежемесечно ще изплаща на лицето, в качеството на обучаем, суми в предварително определен размер. При положение, че тези суми не са обвързани с полагането на труд и/или постигането на определен резултат от страна на лицето към дружеството през съответния месец от обучението, те могат да се приемат за стипендия за обучение. В тази връзка следва да се има предвид разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 18 от ЗДДФЛ, според която не са облагаеми стипендиите, получени от физически лица за обучението им в страната и в чужбина. По аргумент от чл. 52, т. 3 от ЗДДФЛ, тези необлагаеми доходи не подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от същия закон.