Изх.№ М-26-М-59
Дата: 26.06.2020 год.
ЗДДС, чл.17;
ЗКПО, чл.13;
ЗКПО, чл.14.
ОТНОСНО: данъчно третиране на доставка на стоки съгласно Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на Националната агенция за приходите (НАП) и прието с вх. № М-26-М-59/31.01.2019 г. е представена следната фактическа обстановка:
(Дружеството) е регистрирано по ЗДДС лице и ще закупува стока – въздушни филтри от Полша. Доставчикът е регистрирано за целите на данъка върху добавената стойност лице в Полша. Закупените стоки ще се продават на клиент от трета страна. Стоките се закупуват при условия на доставка по Incoterms 2010 EXW (склад на продавача) на територията на Полша, при които купувачът трябва да поеме всички рискове във връзка с превозването на стоките от предприятието на продавача до местоназначението им.
Българското дружество ще експортира и транспортира стоките директно от територията на Полша до територията на трета страна извън Европейския съюз. Уреждането на митническите формалности ще бъде извършено на името на българското дружество, като в митническата декларация, с която стоките напускат територията на Полша ще бъде вписано същото като износител.
Предвид изложената фактическа обстановка се поставят следните въпроси:
1. Какво е данъчното третиране по ЗДДС на посочените доставки?
2. Покупката на стоки от дружеството на територията на Полша облагаема доставка ли е съгласно ЗДДС за дружеството?
3. Следва ли дружеството да заплати на полския си доставчик цената на стоката и начисления данък върху добавената стойност от доставчика, при условие че стоките се експедират от дружеството директно от Полша? В случай че се заплати данък върху добавената стойност на полския доставчик, какъв е редът да се възстанови на дружеството?
4. Съгласно ЗКПО как следва дружеството да отчете приходите и разходите във връзка с тези сделки – съобразно българското или полското законодателство?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите и съобразявайки изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба изразявам следното становище по направеното запитване:
По отношение прилагането на ЗДДС
Мястото на изпълнение при доставка на стока се определя с разпоредбата на чл. 17 от ЗДДС. Съгласно чл. 17, ал. 1 от закона мястото на изпълнение при доставка на стока, която не се изпраща или превозва, е мястото, където стоката се намира при прехвърляне на собствеността и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик или при фактическото предоставяне на стоката по чл. 6, ал. 2. А съгласно ал. 2 на чл. 17 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът ? към получателя.
По смисъла на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностно придобиване е придобиването на правото на собственост върху стока и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, както и фактическото получаване на стока в случаите по чл. 6, ал. 2, която се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на данък върху добавената стойност в друга държава членка. Следователно, за да е налице вътреобщностно придобиване, е необходимо да са налице кумулативно следните условия:
– да е налице възмездна доставка на стока;
– стоката да се транспортира от територията на друга държава членка до територията на страната;
– доставчикът да е регистриран за целите на данък върху добавената стойност в другата държава членка;
– придобиващият да е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице.
Мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване се определя с оглед разпоредбата на чл. 62 от ЗДДС. Съгласно чл. 62, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е на територията на страната, когато стоките пристигат и превозът им завършва на територията на страната. В ал. 2 на чл. 62 от ЗДДС е посочено, че независимо от ал. 1 на същата разпоредба, мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е на територията на страната, когато лицето, което придобива стоките, е регистрирано по този закон и е осъществило придобиването им под идентификационен номер, издаден в страната. Алинея 2 не се прилага, когато лицето разполага с доказателства, че вътреобщностното придобиване на стоките е обложено в държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им (чл. 62, ал. 3 от ЗДДС). За да е налице вътреобщностно придобиване по смисъла на чл. 62, ал. 2 от ЗДДС, е необходимо превозът на стоките да завършва на територията на друга държава членка, различна от държавата членка по идентификация на получателя по доставката, каквото обстоятелство не е налице при изложената фактическа обстановка.
Поради обстоятелството, че стоката не се изпраща или транспортира от една държава членка до друга държава членка, разпоредбата на чл. 65а от ЗДДС, уреждаща данъчното третиране на последователните доставки на стоки (в сила от 01.01.2020 г.), също не е приложима в случая.
В случая според изложеното са налице две самостоятелни доставки – първата с доставчик полско дружество и получател българското дружество, а втората доставка с доставчик българското дружество и получател – лице от трета страна. Стоките ще се транспортират директно от територията на Полша до територията на трета страна от българското дружество и ще се оформи износ от българското дружество на територията на Полша.
При изложената фактическа обстановка и предвид приложимата нормативна уредба, мястото на изпълнение и на двете доставки ще е на територията на Полша. По отношение на доставката, по която българското дружество се явява получател, доколкото превозът на стоките няма да завърши на територията на друга държава членка, в случая за българското дружество няма да е налице вътреобщностно придобиване по смисъла на чл. 62, ал. 2 от ЗДДС. Като получател по тази доставка за българското дружество няма да възникне задължение по ЗДДС. Лице-платец на данъка върху добавената стойност за тази доставка (доставката към българското дружество) считам, че е полското данъчно задължено лице, на основание чл. 193 Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО).
Мястото на изпълнение на доставката, по която българското дружество е доставчик, също ще е на територията на Полша, т.е. с място на изпълнение извън територията на страната. По отношение на данъчното ? третиране за целите на данъка върху добавената стойност следва да бъде приложено полското данъчно законодателство. В тази връзка, както и с оглед възникване на задължение за регистрация за целите на данъка върху добавената стойност в Полша, българското дружество следва да се съобрази със законодателството на тази държава членка.
Доставките с място на изпълнение извън територията на страната се декларират в дневника за продажби в клетка 23 „Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. данъчна основа на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка“.
Възстановяването на данък върху добавената стойност на данъчно задължени лица, неустановени в държавата членка по възстановяването, но установени в държава членка на Общността се извършва по реда и условията на Наредба № Н-9 от 16 декември 2009 г. за възстановяването на данъка върху добавената стойност на данъчно задължени лица, неустановени в държавата членка по възстановяване, но установени в друга държава членка на Европейския съюз (Наредбата, обн. ДВ, бр.101/2009 г.).
Съгласно чл. 13, ал. 1 от Наредбата, данъчно задължено лице, установено на територията на страната, което иска да му бъде възстановен данък върху добавената стойност от друга държава – членка на Европейския съюз, за начислен му за закупени от него стоки, получени услуги или осъществен внос на територията на същата, следва да отговаря на условията, предвидени в държавата членка по възстановяване. Алинея 2 на същата правна норма регламентира , че правата и задълженията на лицата по ал. 1, както и периодите за упражняване на правото за възстановяване са съгласно законодателството на държавата членка по възстановяване.
На основание чл. 14 от Наредбата правото на възстановяване на данък върху добавената стойност се упражнява от лицата по чл. 13 чрез подаване по електронен път на искане за възстановяване, подписано с квалифициран електронен подпис, до компетентния орган за възстановяването в държавата членка по възстановяване, посредством създадено за целта WEB-базирано приложение на страницата на Националната агенция за приходите чрез въвеждане на данните през приложението или подаване на предварително създаден файл с формат и структура съгласно Приложение № 1 към Наредбата. Искането се подава от лицето или от упълномощено от него лице и се смята за подадено само ако съдържа цялата информация по чл. 15. Искането не се препраща до държавата членка по възстановяването, ако за периода, за който се иска възстановяване, лицето не е регистрирано по ЗДДС или извършва само дейности или доставки на стоки или услуги, които са без право на приспадане на данъчен кредит. Информацията в искането за възстановяване, както и евентуално допълнително поискана информация от държавата членка по възстановяване чрез НАП, трябва да бъде предоставена от лицето по чл. 13 на български език и на един от езиците, посочени от държавата членка по възстановяване. В искането за възстановяване лицето по чл. 13 посочва описание на икономическата си дейност чрез хармонизираните кодове, определени в чл. 34а, пар. 3, втора алинея от Регламент (ЕО) 1798/2003 на Съвета. Лицето по чл. 13 се уведомява по електронен път за препращането или непрепращането на искането за възстановяване в държавата членка по възстановяване. В случай че държавата членка по възстановяването уведоми НАП за датата на получаване на искането, Агенцията уведомява за това лицето с електронно съобщение.
Допълнителна информация и разяснения относно процедурата по възстановяване на данък върху добавената стойност на данъчно задължени лица, неустановени в държавата членка по възстановяване, но установени в друга държава членка, може да намерите на интернет страницата на НАП – www.nap.bg.
По отношение прилагането на ЗКПО
На основание разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от ЗКПО всяко българско юридическо лице се облага с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина. Когато местно юридическо лице осъществява дейност в чужбина или реализира доходи от източници в чужбина, всички приходи и разходи, реализирани от източник в чужбина, следва да участват във формирането на неговия счетоводен финансов резултат, който е база за определяне на данъчния финансов резултат, по реда и съгласно действащото счетоводно и данъчно законодателство на Република България.
Правилата относно облагането на място на стопанска дейност на българско юридическо лице извън територията на страната се съдържат в част „Общи положения“, глава III „Международно облагане“ от ЗКПО. Съгласно чл. 13 от ЗКПО, когато в международен договор, ратифициран, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на ЗКПО, се прилагат разпоредбите на съответния международен договор. Премахването на двойното данъчно облагане се реализира чрез прилагане на съответния международен договор или по реда на чл. 14 от ЗКПО.
В случай че съгласно полското вътрешно законодателство реализираните от дружеството печалби и доходи подлежат на облагане и в тази държава, следва да имате предвид, че е налице Спогодба между Република България и Република Полша за избягване за двойното данъчно облагане с данъци на доходите и имуществото (Ратифицирана от 37-о Народно събрание на Република България със закон на 15.02.1995 г. – ДВ, бр. 19 от 1995 г.).
ЗАМ. ИИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/