Изх. №20-00-87-1/30.03.2020 г.
ЗКПО – чл. 33;
ЗКПО – чл. 10;
ЗКПО – чл. 26, т. 1 и т. 2;
КТ – чл. 121 и чл. 215, ал. 1;
КТ – чл. 121а и чл. 215, ал. 2;
КТ – чл. 121, ал. 8.
ОТНОСНО: Данъчно третиране на разходи за командировка на лице по сключен договор за управление и контрол, във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
В дружеството е назначено лице по договор за управление и контрол, което ще бъде командировано.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Има ли право на дневни пари, командированото лице или се начисляват сумите за дневни, които той отчита с първичен счетоводен документ?
2. Има ли значение дали е договор за възнаграждение или без такова?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Дружеството е с предмет на дейност обучения за хранене и спорт, международни обучения, мотивационни обучения, както и всякаква друга дейност незабранена от закон. Собственик и управител на дружеството е физическо лице от Белгия.
За целите на корпоративното подоходно облагане разходите за командировки (пътни, дневни, квартирни и други) се третират като разходи за пътуване и престой на физически лица. Правилата за признаване за данъчни цели на счетоводните разходи за пътуване и престой на физическите лица са регламентирани в чл. 33, ал. 1 от ЗКПО, където са изброени две условия, които следва да са изпълнени едновременно:
1. пътуването и престоят да са извършени във връзка с дейността на данъчно задълженото лице, и
2. физическите лица, извършили пътуването и престоят, да са в трудови правоотношения с данъчно задълженото лице или да са наети от него в рамките на извънтрудови правоотношения, включително на управители, членове на управителни или контролни органи на данъчно задълженото лице.
Доколкото в запитването не е изложена подробна фактическа обстановка, следва да имате предвид следното:
– в случай, че е налице едновременно изпълнение на поставените в чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗКПО условия, а именно – връзка на пътуването и престоя с дейността на дружеството и наличие на трудово или извънтрудово правоотношение между дружеството и физическите лица (командированите), то разходите за пътуване и престой следва да бъдат признати за данъчни цели.
– в случай, че е извършено пътуване и предстой от съдружниците на дружеството, в качеството им на съдружници, то счетоводните разходи за пътуване и престой на тези лица не се признават за данъчни цели, по аргумент на чл. 33, ал. 2 от ЗКПО.
Видно от изискванията на чл. 33 от закона, в случаите, при които в дружеството са направени разходи за пътуване и престой на неговия собственик, е от съществено значение как и на какво основание лицето осъществява дейност в полза на дружеството и как разходите, които е извършило то, са свързани с тази дейност. При това втората част на текста на разпоредбата на т. 1 от ал. 1 на чл. 33 определя еднозначно, че изискването лицата да са в трудови или извънтрудови правоотношения с данъчно задълженото лице се отнася и за „управители, членове на управителни или контролни органи“.
Посочените нормативни основания определят, че разходите за пътуване и престой на физически лица в предприятието ще бъдат признати само при наличие на договорни отношения (трудов договор, договор за управление или друг облигационен договор). Ако физическото лице пътува и престоява единствено в качеството си на едноличен собственик, без връзка с дейността на дружеството, счетоводните разходи в тази връзка не са признати за данъчни цели, на основание чл. 33, ал. 2 от ЗКПО.
Освен изискванията, регламентирани в чл. 33 от ЗКПО, следва да е спазена и общата разпоредба на чл. 10 от ЗКПО, т.е. счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството (ЗСч), отразяващ вярно стопанската операция.
Признаването на разходите за данъчни цели е в зависимост от наличието на легитимни разходно-оправдателни документи. За доказване на фактическото извършване на разходите и връзката им с дейността на предприятието могат да послужат документи, с които се определя обектът и целта на пътуването, фактури или други документи от хотела, мястото за нощувка, вкл. за паркинг, гориво, пътни такси.
Нормата на чл. 33 от ЗКПО не предвижда ограничения по отношение на размера на разходите за пътуване и престой, но с оглед регулацията по чл. 16 от същия закон, разходите следва да бъдат в рамките на обичайните пазарни нива за такъв тип разходи. При наличие на трудово правоотношение е приложима, разпоредбата на чл. 121 от Кодекса на труда (КТ), която препраща към размерите на командировъчните пари, определени в Наредба за командировките в страната; Наредба за служебните командировки и специализации в чужбина, респективно разпоредбата на чл. 121а, ал. 1, т. 1 от КТ, която препраща към Наредба за условията и реда за командироване и изпращане на работници и служители в рамките на предоставяне на услуги (НУРКИРСРПУ), същите се възприемат и за данъчни цели.
Обезщетенията при командировка се регламентирани в чл. 215 от КТ. Съгласно чл. 215, ал. 1 от КТ при командироване по чл. 121 от КТ работникът или служителят има право да получи освен брутното си трудово възнаграждение още и пътни, дневни и квартирни пари при условия и в размери, определени от Министерския съвет.
Заплащането на командировъчни пари при командироване и изпращане в рамките на предоставяне на услуги по чл. 121а от КТ е уредено в разпоредбите на чл. 215, ал. 2 от КТ, съгласно която при командироване по чл. 121а, ал. 1, т. 1 и при изпращане по чл. 121а, ал. 2 т. 1 от КТ работникът или служителят има право да получи освен брутното си трудово възнаграждение още и пътни пари при условия, определени в наредбата по чл. 121а, ал. 8 от КТ.
По отношение на дневните пари следва да се има предвид, че в чл. 121а от КТ и НУРКИРСРПУ не се използва термина „дневни командировъчни пари“. Дневни пари не се изплащат, за което е издадено становище № 80-8/22.06.2017 г. на МТСП.
Документирането и отчитането на разходи за командировки следва да се извършват съгласно действащото законодателство. Документирането и условията за признаването им са уредени в ЗСч и приложимите наредби за командироване на служители (Наредба за командировките в страната; Наредба за служебните командировки и специализации в чужбина; Наредба за условията и реда за командироване и изпращане на работници и служители в рамките на предоставяне на услуги /НУРКИРСРПУ/), както и при спазване на условията за документална обоснованост по реда на чл. 10 от ЗКПО във връзка с чл. 33 от с.з.
Относно документирането на стопанските операции, следва да се съблюдават разпоредбите на чл. 10 от ЗКПО, както и разпоредбите на съответното законодателство в чуждата държава.
Във връзка с горното, независимо че не е зададен такъв въпрос, Ви обръщам внимание относно спазване на Спогодбата между Народна Република България и Кралство Белгия за избягване на двойното облагане с данъци на дохода и имуществото. По-конкретно спазване на разпоредбите на Спогодбата относно възникване на място на стопанска дейност (чл. 5 от Спогодбата).
Освен изискванията, регламентирани в чл. 33 от ЗКПО, следва да е спазена и общата разпоредба на чл. 10 от ЗКПО, т.е. счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция.
Документална обоснованост е налице и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват. Задължително условие е счетоводните документи да отразяват вярно стопанските операции и да отговарят на изискванията на чл. 6 от ЗСч.
Нарушението на изискванията на чл. 10 от ЗКПО или установяване на разходи, несвързани с дейността на дружеството, са основание за извършване на данъчно регулиране по реда на чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО, като непризнати разходи в годината на счетоводното им отчитане.
Относно въпросът, как следва да се оформят документите за дневните суми на лицето при пътуване и престой, следва да се отбележи, че организирането на текущото счетоводното отчитане в съответствие с разпоредбите на ЗСч е право и задължение на ръководителя на предприятието (чл. 16 от ЗСч), а отговорността за достоверността на информацията в счетоводните документи и технически информационни носители е на лицата, които са ги съставили и подписали (чл. 10 от ЗСч).
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.