3_3307/17.11.2011 г.
ЗДДФЛ – §1, т. 26, б. „и”
КСО – чл. 4, ал. 3, т. 1 и т. 2
чл. 6, ал. 7 и ал. 8
Относно: данъчно и осигурително третиране на възнагражденията, получавани от собственик на капитала в еднолично търговско дружество с ограничена отговорност за положен личен труд в дружеството
Постъпило е писмено запитване относно приложението на данъчното и осигурителното законодателство.
Съгласно изложеното в същото самоосигуряващо се лице се осигурява чрез „……………..” ЕООД. Собственик е и на дружество „………..” ЕООД. Има регистрирана и свободна професия – счетоводител. Счита, че дейността налага да сключи договор между свободната професия и „…………” ЕООД за извършване на счетоводни услуги на клиенти на дружеството, като за доходите от тази дейност ще издава фактури от свободната професия. Във връзка с товасе поставят следните въпроси:
1. Следва ли да се тълкуват извършените услуги като трудови правоотношения по силата на §1, т. 26 от ДР на ЗДДФЛ?
2. При положение, че лицето внася авансовите си вноски чрез едно от дружествата, на които е собственик, ще дължи ли осигурителни вноски във „………….” ЕООД за счетоводните услуги, които ще извършва като свободна професия?
При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ, ДВ бр. 95/2006 г., посл. Изм. ДВ бр. 51/2011 г.), Кодекса за социално осигуряване (КСО, ДВ бр. 110/1999 г., посл. изм. ДВ бр. 77/2011 г.), Закона за здравното осигуряване (ЗЗО, ДВ бр. 70/1998г., посл. изм. ДВ бр. 60/2011г.) и Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица на МС (НООСЛБГРЧМЛ, ДВ бр. 21/2000г., посл. изм. ДВ бр. 13/2011г.) изразяваме следното становище:
По първи въпрос:
На основание чл. 16, ал. 1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход поотделно съгласно разпоредбите на същия закон. Следователно, законодателят е предвидил правната възможност едно и също физическо лице да получава доходи от различни източници, за които е определил различни правила за формиране на облагаемия доход.
Съгласно §1, т. 26, буква „и” от ДР на ЗДДФЛ, считано от 01.01.2010 г. трудови са правоотношенията, независимо от основанието за възникването им, със съдружници и член кооператори, както и с акционери, притежаващи повече от 5% от капитала на акционерното дружество, за полагане на личен труд в дружествата и кооперациите, в които те са съдружници, член кооператори или акционери.
Следователно видно от цитираната разпоредба е, че за целите на данъчното облагане доходът от полагания труд в настоящия случай се третира като доход от трудово правоотношение, независимо от вида на правоотношенията, които възникват между лицето и дружеството – трудови по Кодекса на труда или облигационни (граждански) по Закона за задълженията и договорите (ЗЗД). Логиката на новата разпоредба се съдържа в обстоятелството, че съдружниците – физически лицаработят в полза на дружеството и разходите по полагане на личния труд се поемат от предприятието.
В този смисъл са измененията в правните норми на ЗДДФЛ, регламентиращи определянето на годишната и месечната данъчна основа на тези лица. Съгласно чл. 25,ал. 2 от ЗДДФЛ годишната данъчна основа на самоосигуряващите се лица, придобили доходи от трудови правоотношения по §1, т. 26, буква „и” от допълнителните разпоредби, се намалява и с осигурителните вноски, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на КСО и ЗЗО.
Допълнението в чл. 42, ал. 2 от ЗДДФЛ дефинира, че месечната данъчна основа на самоосигуряващите се лица, за доходи от трудови правоотношения по §1, т. 26, буква”и” от допълнителните разпоредби се определя, като облагаемият доход по чл. 24, начислен за съответния месец, се намалява с авансово внесените чрез дружеството осигурителни вноски, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка по реда на КСО и ЗЗО.
На основание чл. 49, ал. 8 от ЗДДФЛ така придобитите доходи не се включват при годишното преизчисляване на доходите от трудови правоотношения, извършвано от работодателя.
В тази връзка е и изменението на чл. 50, ал. 3 и чл. 52, нова ал. 2 от ЗДДФЛ, с които разпоредби лицата, придобили доходи от трудови правоотношения по §1, т. 26,
б. ”и” от допълнителните разпоредби задължително подават годишна данъчна декларация за тези доходи. Този доход следва да се декларира в Приложение №1 от ГДД, част І, ред 8 с код 09.
Следва да се има предвид и обстоятелството, че доколкото за целите на ЗДДФЛ посочените доходи са дефинирани като доходи от трудови правоотношения, те вече не подлежат на деклариране в справката по чл. 73 от ЗДДФЛ (чл. 73, ал. 2 от ЗДДФЛ – по аргумент от противното).
По втори въпрос:
Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 1 и т. 2 от КСО лицата,регистрирани като упражняващи свободна професия и тези, упражняващи трудова дейност като собственицина капитала на търговски дружества, подлежат на задължително осигуряване за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт. По свой избор те могат да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство(чл. 4, ал. 4 от КСО). Тези лица са самоосигуряващи се лица по смисъла на чл. 5, ал. 2 във връзка с чл. 6, ал. 7 от КСО и се осигуряват по ред, определен с НООСЛБГРЧМЛ.
Задължението за осигуряване възниква от деня на започване или възобновяване натрудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване (чл. 1, ал. 1 от посочената наредба). Започването, прекъсването, възобновяването или прекратяването на всяка трудовата дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице се установяват с декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (НАП), подадена до компетентната териториална дирекция на НАП и подписана от самоосигуряващото се лице в 7-дневен срок от настъпване на съответното обстоятелство (чл.1, ал. 1 и ал. 2 от същата наредба).
На основание чл. 6, ал. 7 от КСО осигурителните вноски за самоосигуряващите се лица са за тяхна сметка и се дължат авансово,върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) за съответната година.
Самоосигуряващите се лица, които извършват дейности на различни основания, внасят авансовите си осигурителни вноски на едно от основанията по избор на лицето. При промяна на основанието или идентификационния код, по който се провежда осигуряването, се подава декларация по утвърдения образец (чл.2, ал.3 от НООСЛБГРЧМЛ).
Освен „текущи” вноски, тези лица определят и окончателен размер на осигурителния доход за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справката към годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, като този доход помесечно не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Осигурителните вноски се внасят в размерите, определени за фонд “Пенсии“ и за допълнително задължително пенсионно осигуряване в срока за подаване на данъчната декларация, като се изчисляват помесечно върху разликата между избрания осигурителен доход и реализирания средномесечен осигурителен доход (чл.6, ал.8 от КСО).
Съгласно чл. 11 от НООСЛБГРЧМЛ при изплащане на възнаграждения за работа без трудово правоотношение на лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1-4 от КСО, към които се причисляват и собствениците и съдружниците в търговски дружества, осигурителни вноски не се внасят от възложителя на работата и не се удържат от възнаграждението. Върху възнагражденията за работа без трудови правоотношения лицата са длъжни да внесат осигурителни вноски по реда на чл. 6, ал. 8 от КСО – като ги включат в Справката за определяне на окончателен размер на осигурителния доход към годишната данъчна декларация по чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Когато самоосигуряващите се лица се осигуряват като собственици на ЕООД, това не променя факта, че те са физически лица. Затова когато подават годишна данъчна декларация за получени доходи, следва да попълват и справката за определяне на окончателния размер на осигурителния доход. Такива са и указанията, дадени и в т.1 от Таблица № 1 и № 2 от Справката за определяне на окончателния размер на осигурителния доход към годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Чрез Справката към годишната данъчна декларация се осъществява механизма за определяне на окончателния размер на осигурителния доход. В конкретния случай, в колона 4 от Таблица 1 и 2 от Справката, задълженото лице следва да посочи избрания осигурителен доход, върху който евнасяло авансово осигурителни вноски като собственик на ЕООД,в колона 5.2 на ред 13 следва да впише облагаемият доход, получен от извършването на услуги с личен труд във „………” ЕООД , деклариран в Приложение 1, част І, с вписан код 09 и на ред 13 на колона 5.3 – декларираните доходи от упражняване на свободна професия в Приложение 3, част І, Таблица 6, ред 6.10.
Следва да се има предвид, че от 1 януари 2010 г. лицата, които получават доходи на основание разпоредбата на §1, т. 26, б. „и” от ДР на ЗДДФЛ задължително подават информацияза данъка по чл. 42 от ЗДДФЛ по реда, определен с Наредба № Н-8 от 29 декември 2005 г. на МФ за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица.
В тази връзка, в сила от 01.01.2010 г., е създаден нов код за вид осигурен 90 – за лицата, получаващи доходи по § 1, т. 26, б. “и“ от ДР на ЗДДФЛ, за които не се подават данни за държавното обществено осигуряване, допълнително задължително пенсионно осигуряване и здравно осигуряване (осигурителен доход, осигурителни вноски, дни в осигуряване и др.), но задължително се подава информация за данъка по чл. 42 от закона.