3_2803/19.10.2010 г.
ЗДДС, чл. 22, ал. 3;
ЗДДС, чл. 21, ал.2;
ЗДДС, чл. 29, ал. 1, т. 2;
ЗДДС, чл. 82, ал. 2, т. 3
Относно: данъчно третиране на доставка на транспортна услуга съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Според изложеното в запитването дружество извършва вътреобщностни доставки до Румъния със собствен транспорт. Получателят по доставката е данъчно задължено лице, регистрирано за целите на ДДС в Румъния.
За извършената превозна услуга от Република България до Румъния е издадена фактура от „Фериботен комплекс” АД, в която е начислен ДДС със ставка 0% и като основание за неначисляване на данък е посочена разпоредбата на чл.29, ал.1 и ал.2 от ЗДДС.
След като стоките са разтоварени в Румъния превозното средство се връща обратно без товар, като услугата по превоз от Румъния до България е извършена чрез Ферибот от румънска страна. В тази връзка се поставя въпроса следва ли да се начисли ДДС в издадения протокол по реда на чл.117 от ЗДДС за получената услуга по превоз с направление Румъния-България?
При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр.63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр.95 от 01.12.2009 г.) и Правилника за приложението му (ППЗДДС, обн. ДВ, бр.76 от 15.09.2006г., посл. изм. ДВ, бр.6 от 22.01.2010г.) изразяваме следното становище:
От изложеното в запитването става ясно, че е извършен фериботен транспорт на моторно превозно средство и водача на същото. Доставчик на услугата е румънско лице, а получател е дружеството – данъчнозадължено лице. За определяне мястото на изпълнение на тази доставка предвид нормата на чл. 22, ал. 3 от ЗДДС приложение ще намери разпоредбата на чл.21, ал.2 от същия закон, според която това е мястото, където е установен получателят, в случая на територията на Република България.
Разпоредбата на чл.82, ал.2, т.3 от ЗДДС предвижда, че когато се доставят услуги данъкът е изискуем от получателя по доставката при едновременно наличие на следните обстоятелства:
-доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната;
-доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема;
-получателят еданъчно задължено лице.
В настоящия случай е налице доставка на транспортна услуга с място на изпълнение на територията на страната, която доставка не е сред изрично посочените като освободени такива в разпоредбите на Глава ІV от ЗДДС, което означава, че същата е облагаема.
Следователно, с оглед изложеното по-горе следва се определи дали румънският доставчик е лице, установено на територията на страната.
В §1, т.11 от ДР на ЗДДС е дадено определение на понятието “лице, установено на територията на страната“ и това е лице, което е със седалище или адрес на управление на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната. “Постоянен обект“ по смисъла на § 1, т.10 от ДР на ЗДДС е търговско представителство, клон, офис, ателие, завод, работилница (фабрика), магазин, склад за търговия, сервиз, монтажен обект, строителна площадка, мина, кариера, сонда,петролен или газов кладенец, извор или други подобни, целящи извличане на природни ресурси, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна. За дефинирането на понятието“постоянен обект“ следва да се имат предвид конкретните факти за всеки отделен случай, както и практиката на съда на Европейските Общности (С 168/84; С 190/95; С231/94; С 260/95), съгласно която под “постоянен обект“ следва да се разбира “дейност, която притежава известни характеристики на дълготрайност и структура, която е адекватна по отношение на човешките и техническите ресурси за целите на независимо предоставяне на съответните услуги“. С други думи за да бъде определен като постоянен, конкретният обект следва да отговаря на определени изисквания за минимална степен на постоянност, минимален размер и постоянна наличност на човешки и технически ресурси, необходими за целите на извършваните доставки.
В случай, че доставчикът е лице, установено на територията на страната, то разпоредбата на чл.82, ал.2, т.3 от ЗДДС няма да намери приложение и дружеството няма да е данъчно задължено лице за данъка.
В случай, че доставчикът на транспортната услуга не е установено на територията на страната, разпоредбата на чл.82, ал.2, т.3 от ЗДДС ще намери приложение и данъчно задължено лице за ДДС ще е дружеството. На основание чл.117, ал.1, т.1 от ЗДДС следва да се издаде протокол, като съгласно ал.3 на цитираната разпоредба това следва да се извърши не по-късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем. При издаването на протокола е необходимо да се има предвид следното:
На основание чл. 29, ал.1 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка на данъка епревозът на пътници, когато превозът се извършва:
1. от място на територията на страната до място извън територията на страната;
2. от място извън страната до място на територията на страната;
3. между две места на територията на страната, когато е част от превоз по т. 1 и т.2.
В ал.2 на цитираната разпоредба е указано, че за превоз на пътници по смисъла на ал.1 се смята и превозът на стоки и моторни превозни средства, когато те са част от багажа на пътника.
Съгласно определението, дадено в § 1, т. 55 от ДР към ЗДДС и представената фактическа обстановка в запитването се налага извода, че в случая не е налице хипотезата на чл. 29, ал. 2 от ЗДДС, тъй като моторното превозно средство, превозващо стоки не е част от багажа на пътника – водач на МПС.
За да се определи ставката на данъка считаме, че в настоящия случай следва да бъде съобразена и разпоредбата на чл.128 от закона. Съгласно тази разпоредба когато основната доставка се съпътства от друга доставка и плащането е определено общо, приема се, че е налице една основна доставка. Характерът на основната доставка определя приложимия режим по ЗДДС и поради това от изключителна важност в случая е основната доставка да бъде правилно определена. Критериите за това следва да бъдат комплексни. Най-общо, съпътстваща е тази доставка, която от гледна точка на получателя няма самостоятелно значение и същият не би сключил сделката, за да придобие самостоятелно предмета на тази доставка, а тя се явява необходимост, допълнение или повишаваща качеството добавка към другия, основен предмет на доставката.
Основната доставка в случая е услугата по фериботен транспорт на моторното превозно средство(услуга по транспорт на стока), за която доставка не е приложима нормата на чл.30 от ЗДДС и същата е облагаема със ставка на данъка 20% на основание чл.66, ал.1, т.1 от закона. Когато еопределена обща цена характерът на основната доставка определя и приложимия режим по ЗДДС на съпътстващата доставка – доставката на услугата по фериботен транспорт на водача/шофьора на моторното превозно средство. Следователно в този случайставката на данъка ще бъде 20%.
Когато за доставката на услугата по фериботен транспорт на моторно превозно средство и тази на фериботен транспорт на водача/шофьора на моторното превозно средство плащането не е определено общо са налице две доставки – доставка на услуга по транспорт на стока – моторното превозно средство и доставка на услуга по фериботния транспорт на водача/шофьора, за която приложение ще намери разпоредбата на чл. 29, ал.1, т.2 от ЗДДС. Първата доставка е облагаема със ставка на данъка 20%, а втората доставка е облагаема със ставка на данъка 0% на основание чл.29, ал.1, т.2 от закона.
‘