3_4368/30.09.2009г.
ЗДДС, чл.21, ал.3, т.1 и т.2
Относно: данъчно третиране на доставка на услуги по смисъла на Закона за данък върху добавената стойност
Според изложеното в запитването дружеството работи в сферата на информационните и комуникационни технологии и разработва услуги за мобилни устройства и компютърни системи. В процес на приключване е разработката на нова услуга. Услугата представлява предплатена електронна интернет услуга за извършване на машинен превод /автоматично превеждане на писмен текст от един език на друг чрез компютърен софтуер/ в реално време, предназначен за мобилни устройства/телефони/. Тази услуга за превод не е абонаментна, защото не се подновява след изтичането й. Клиентът, след кратък период на тестване качествата на услугата, може да го закупи за определен период /от 1 до 12 месеца/, в рамките на който може да ползва ограничен брой преводи на наличните/закупени езици. Цената на услугата за превод се определя в зависимост от големината на периода за ползване и в зависимост от броя на генериранитепреводи.
Дружеството ще продава тази услуга чрез посредник в Интернет, като е предоставено на посредника право и лиценз да продава, препродава, употребява, разпространява на пазара компютърни софтуерни програми и свързаните с потребителя наръчници. Посредникът продава от свое име софтуерния продукт, използвайки всички свои маркетингови канали за дистрибуция и рекламни стратегии, чрез интернет за своя сметка. Седалището и постоянния обект е САЩ.
Процесът на закупуване на услугата минава през следните етапи: на официалната web-страница на фирмата-посредник има препратка към интегрираната система за електронни разплащания. Клиентът, след първоначална регистрация в системата, инсталира приложението на мобилния си телефон. Плаща с банкова карта или с банков трансфер посредством системата за електронни разплащания PayPal на фирмената сметка на посредника. Автоматизирано получава лицензионен код /активикационен ключ/ за достъп по електронна поща и след въвеждането му на мобилното устройство може да ползва заплатената услуга.
Регионите за продажба на услугата предварително не могат да се дефинират конкретно географски, но могат да се определят като продажби в България, в ЕС и извън Общността. Дружеството може да получи информация от коя държава са клиентите чрез генериране на отчети в системата за разплащане.
Всеки месец посредникът ще изчислява брутните приходи чрез определяне на общата сума, платена от клиентите за софтуера, продаден във всички канали за дистрибуция. Въз основа на брутния приход на дружеството ще се зададе ниво на процента на комисионната, както е предвидено в договора. Приспадат се всички удръжки и допълнителни такси. Посредникът ще преведе разликата между брутните приходи от продажбата на услуга и полагащата му се отстъпка/комисионна по сметката на дружеството.
Във връзка с така описаната фактическа обстановка се поставят следните въпроси:
1. Следва ли да се счита, че става въпрос за търговска отстъпка в случая?
2. Кога възниква датата на данъчното събитие?
3. Кога следва да се издаде фактура на посредника – към датата на превода по сметката на дружеството на приходите от продажби, намалени с полагащата се отстъпка?
4. Какви документи следва дапредостави посредника?
5. Какви други специфични условия касаят този вид сделки от гледна точка на ЗДДС?
При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр.63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 23 от 27 март 2009 г.) и ППЗДДС (обн. ДВ, бр.76 от 15.09.2006г., посл. изм. ДВ, бр. .4 от 16.01.2009 г. ) изразяваме следното становище:
Понятието “търговски посредник“ е дефинирано в чл. 49, ал. 1 от ТЗ: “Посредник е търговецът, които по занятие посредничи за сключване на сделки.“ Следователно търговският посредник съдейства за сключването на сделки чрез осъществяване на фактически действия. Предметът на договора за посредничество е свързване на две страни с оглед сключване на сделка по предварително зададени изисквания на възложителя. В практиката посредникът обикновено е търговец, специализиран на определен пазар и именно с оглед тази му квалификация възложителят прибягва до неговите услуги. В този смисъл задълженията на посредника в същинския договор за посредничество се изчерпват до свързване на страните, съпътствано от необходимите технически действия, за да се осъществи това свързване. Възнаграждението, което се дължи на посредника, се уговаря за свързване на страните най-често като процент от всяка сключена сделка.
С оглед клаузите на представеното споразумение за дистрибуция, уреждащо правата и задълженията на страните се налага извода, че същото не може да се квалифицира като договор за търговско посредничество, а предмет на същото е право и лиценз за продажба, употреба, разпространение на пазара на софтуерен продукт.
От изложеното в запитването и предоставената допълнителна информация следва, че в настоящия случай се касае за доставка на услуга с предмет предоставяне на права за разпространение на програмен продукт, която услуга попада в хипотезата на чл.21, ал.3, т.2, б.“а“ от ЗДДС. Получател на тази услуга е лице със седалище и постоянен обект в САЩ.
Съгласно чл.21, ал.3 от закона мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където се намира седалището или постоянния обект на получателя, откъдето той извършва своята икономическа дейност, а когато няма такова седалище или обект-мястото на постоянния му адрес или обичайното му пребиваване, ако са налице едновременно следните условия:
1. получателят е лице, установено извън Общността, или данъчно задължено лице, установено в държава членка, различна от държавата, където е установен доставчикът,
2.доставяните услуги са с предмет, посочен в т.2 на чл.21 ал.3 от същия закон.
С оглед посочената фактическа обстановка услугата попада в хипотезата на чл.21, ал.3, т.2 , б. “а“от ЗДДС и получател е лице установено, извън Общността.
Предвид гореизложеното мястото на изпълнениена доставката ще е извънтериторията на страната.На основание чл.86, ал.3 от ЗДДС не се начислява данък при доставка с място на изпълнение извън територията на страната.
Съгласно чл. 113, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице – доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117.
Императивната разпоредба на чл.113, ал. 4 от ЗДДС въвежда изискването фактурата да се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане – не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането.
За документирането на доставките е необходимо да се определи датата на възникване на данъчното събитие, съобразно правилата по чл.25, ал.2- 4 от ЗДДС. Общото правило на чл.25, ал.2 от закона гласи, че данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.
В настоящия случай с оглед специфичния начин на предоставяне на услугата считаме, че се касае за доставка с периодично изпълнение и датата на възникване на данъчното събитие следва да се определи съобразно разпоредбите на чл.25, ал.4 от ЗДДС и чл.12 ППЗДДС.
На датата на възникване на данъчното събитие данъкът по този закон става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли или възниква основание за освобождаване от начисляване на данък за освободените доставки и доставките с място на изпълнение извън територията на страната съгласно чл. 25, ал. 5, т. 1 и т. 2 от закона. Относно изискуемостта на данъка е приложима и нормата на чл.25, ал.6 от ЗДДС.
По силата на чл. 114, ал. 4 от ЗДДС, когато данъкът е изискуем от получателя, във фактурата не се посочват размерът на данъка и данъчната ставка. В този случай във фактурата се посочва изрично, че данъкът е изискуем от получателя, както и основанието за това. Съгласно чл. 79, ал. 6 от ППЗДДС за доставка, по която данъкът е изискуем от получателя по доставката, във фактурата/известието като основание за неначисляване на данък се посочва съответната разпоредба на закона или правилника, съгласно която данъкът се начислява от получателя. В случая това е разпоредбата на чл.21, ал. 3, т. 2, б.”а” от ЗДДС.
Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на лихви и неустойки, които имат обезщетителен характер.
Възнаграждението, което се дължи получателят на услугата се определя по специален ред, видно от приложеното споразумение,съобразно брутния приход , удръжки и допълнителни такси. Предвид начина на формиране на възнаграждението, което се дължи от получателя, считаме, че в случая не е налице търговска отстъпка/намаление на ценатапо смисъла на закона.