ОТНОСНО: Данъчно третиране на придобити недвижими имоти в резултат на учредено право на строежипродажба на недвижими имоти – прилагане на ЗДДФЛ и ЗДДС
В Дирекция «ОУИ»-
е постъпило Ваше писмено запитване с вх. № 94-00-98/ 15.05.2012г. Изложена е следната фактическа обстановка:
С нотариален акт от 14.04.2012г. е учредено на право на строеж върху недвижим имот между няколко физически лица /собственици в режим на съсобственост на поземлен имот/ в качеството им на учредители и АД, в качеството му на приобретател, катостраните взаимно си учредяват, заменяти разпределят правото на строеж върху поземления имот. Срещу учреденото право на строеж, дружеството се задължава да изгради и въведе в експлоатация изцяло за своя сметка обектите, собственост на учредителите, които придобиват самостоятелно правото на строеж, респективно, след неговото реализиране- правото на собственост и стават изключителни собственици на съответните обекти.Учредителите заявяват, че като съсобственици на поземлен имот приемат за изцяло удовлетворени и напълно уравнени дяловете им с така разпределеното и заменено между съсобствениците право на строеж, и респективно, изградените обекти в изключителна тяхна собственост. До момента няма издадена фактура от приобретателя на учредителите. Такава ще се издаде в рамките на един месец след въвеждането на обектите в експлоатация- получаване на акт 16. Поставени са следните въпроси :
1. Към момента на фактуриране на обектите от приобретателя на учредителя, счита ли се, че той е реализирал някакъв доход като физическо лице и ако е така, на какво основание, как се определя размера му и дължи ли се ДДФЛ?
2. При продажба на получените обекти /апартаменти/ физическото лице ще формира облагаем доход и съответно ще дължи ДДФЛ съгласночл. 33 от глава V на ЗДДФЛ „доходи от прехвърляне на права и имущество”, а именно :
Облагаемият доход от продажба на недвижимо имущество се определя, като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото се намалява с 10 % разходи.
Има ли вероятност, дохода да бъде третиран като доходи от стопанска дейносткато едноличен търговецна основание чл.26, ал.7 от ЗДДФЛ във връзка с чл.1, ал.1,т.14 от Търговския закон?
3.При продажбата на обектите, физическото лице ще формира облагаем доход и ще бъде принудено да се регистрира по чл. 96 от ЗДДС. След продажбата на всички обекти лицето ще прекрати регистрацията си. Ако дохода от продажбите бъде третиран като доход от стопанска дейност на ЕТ, при прекратяване на регистрацията лицето ще дължи ли ДДС върху останалата собственост на физическото лице, придобити до момента на регистрацията му по ЗДДС, при положение,че за нея не е ползван данъчен кредит при придобиването?
След допълнително проведен телефонен разговор е пояснено, че физическите лица са запазили правото на строеж върху своите обекти и получават от дружеството СМР.
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададения от Вас въпрос,изразяваме следнотостановище:
По ЗДДФЛ:
В случаи като конкретния, на учредяване на право на строеж срещу получаване на апартаменти са налице две сделки: първата сделка,когато като собственик на имотс нотариален акт от 14.04.2011г. учредявате право на строеж срещу задължението да Ви бъдат построени обекти в сградата и втора сделка, когато се разпореждате стези обекти в новопостроената сграда, като ги продавате.
При първата сделка е налице получен непаричен доход. Съгласно чл.10, ал.4 от ЗДДФЛ, непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарна цена, а съгласно чл.11, ал.1, т.3 от същия, непаричния доход се счита за придобитна датата на получаването на престацията или в случая датата на акта за въвеждане в експлоатация. На основание чл.33, ал.1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на недвижимо имущество, включително на ограничени вещни права върху такова имущество, се определя, като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото се намалява с 10 на сто разходи.
Съгласно чл.33, ал.5 от ЗДДФЛ, продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/ замяната/, включително възнаграждение, различно от пари.
При изчисляване на облагаемата основа за първата сделка –учредяване на право на строеж срещу построяване на обекти цената на придобиване се определя съгласно нормата на чл.33, ал.6 т.8 от закона.
При втората сделка ще е налице продажба на недвижимото имущество придобито в резултат на първата сделка. При определяне на документално доказаната цена на придобиване на имуществото, предмет на втората сделка, съгласно чл.33, ал.6, т.1 от ЗДДФЛ ще бъде пазарната цена наСМР на имотите / апартаменти, офиси, гаражи, магазини и т.н./, получени в натура при първата сделка.
За първата сделка не би следвало да се приеме, че е налице стопанска дейност осъществявана редовно и по занятие. Това ще е така ако са налице обстоятелствата, че същата е еднократна за лицето през съответната година, то не строи по стопански начин и нямадруги подобни сделки. В годината, в която започне да реализира продажби на вече получените обекти, ще се счита, че лицето осъществява дейност по смисъла на чл.26, ал.7 от ЗДДФЛ, ако извърши три и повече от три продажби в рамките на година, което ще означава, че същото системно и по занятие с цел реализиране на печалба осъществява стопанска дейност.
По ЗДДС:
Срещу учредяване на правото на строеж от физическите лица, от дружеството е поето задължение за извършване на СМР. В случая е налице хипотезата на чл.130 от ЗДДС.Когато е налице доставка, по която възнаграждението /изцяло или частично/ е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. Данъчното събитие за двете доставки възниква по общите правила на закона. Доставката с по-ранна дата на възникване на данъчно събитие се смята за авансово плащане /цялостно или частично/ по втората доставка.
Предвид гореизложеното, при учредяване на правото на строеж – 14.04.2011г., физическите лица са осъществили освободена доставка по чл.45, ал.2 от ЗДДС /редакция към 31.12.2011г./. На тази дата е възникнало задължение за дружеството за документиране на авансово плащане по доставката на СМР – облагаема доставка съгласно чл.12, ал.1 от ЗДДС. След завършването на услугата – акт обр.16, за дружеството възниква основание за извършване на корекция на данъчната основа и данъка, съгласно чл.115 от ЗДДС.
Съгласно разпоредбата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка, доставките на финансови услуги по чл. 46 от ЗДДС и доставките на застрахователни услуги по чл. 47 от ЗДДС.
Според разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.Данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него /чл. 3 от ЗДДС/.
Предвид горното, физическо лице – собственик на новопостроени обекти в сграда, което извършва нееднократно подобни сделки за получаване на редовен доход от продажбата на обектите в сградата /жилища и търговски обекти/, се смята, че извършва независима икономическа дейност. Собственикът на тези обекти извършва облагаема доставка на стока – продажба на недвижими имоти /доставката на обекти, които имат характеристиката на „“нови сгради““ е облагаема доставка, по аргумент за противното от чл. 45, ал. 3 от ЗДДС във връзка с чл. 12, ал. 1 от ЗДДС/.
Впоследствие, при възникване на основание за дерегистрация по ДДС на физическото лице /регистрирано по ЗДДС за продажби на недвижими имоти/, следва да се съобразят разпоредбите на чл.111, ал.1 от ЗДДС.Към датата на дерегистрацията се смята, че лицето извършва доставка по смисъла на закона на всички налични стоки и/или услуги, за които е ползвало изцяло или частично данъчен кредит и които са активи по смисъла на ЗСч или активи по смисъла на ЗКПО. В този смисъл, Вие ще дължите данък по пазарни цени на стоките, за които сте приспаднали данъчен кредит по реда на чл.74 и чл.69 от ЗДДС.