3_720/11.03.2011г.
ЗДДС, чл. 45
ЗДДС, чл. 131
Относно: данъчно третиране на публична продан на недвижим имот съгласно Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Според изложеното в запитването по изпълнително дело №…….по описа на ЧСИрег.№…… със страни: взискател „СЖЕ” АД и длъжник „ОС” ЕООД във връзка с предстоящо насрочване на публична продан на ипотекирания в полза на взискателя имот, собственост на „А” ЕООД и представляващ:
-Поземлен имот с площ от …..дка, заедно с построената в него сграда трафопост-подстанция.
Във връзка с изложеното се поставя въпроса следва ли да се начисли ДДС към първоначалната цена за публична продан и към коя от посочените позиции, като се има предвид, че собственикът на ипотекирания имот „А”ЕООД е регистрирано по ЗДДС лице?
При така изложенатафактическа обстановка и с оглед разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС, обн. ДВ, бр.63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 100 от 21.12.2010 г.) и Правилника за приложението му (ППЗДДС, обн. ДВ, бр.76 от 15.09.2006г., посл. изм. ДВ, бр. 10 от 01.02.2011 г.) изразяваме следното становище:
В ЗДДС режимът на облагането на доставката на стоки или услуги при публичната продан е регламентиран в Глава четиринадесета „Специфични случаи на доставки“ и е приложим единствено в случаите, когато собственикът на вещта (длъжникът, залогодателят, съответно собственикът на ипотекирания имот) е регистрирано по закона лице. Освен това е необходимо да се има предвид, че на облагане с ДДС ще подлежат само продажбите на стоки или имоти, които биха били предмет на облагаеми доставки по смисъла на чл.12 от същия закон в случаите на обикновена продажба. В този смисъл, не се облагат с данък върху добавената стойност принудителни продажби на стоки, които са предмет на освободена доставка, каквато е например прехвърляне на собственост върху сгради, които не са нови, освен ако не е упражнено правото на избор същите да се третират като облагаеми.
Доставките, свързани със земя и сгради, са регламентирани в Глава четвърта от ЗДДС и по-конкретно в разпоредбата на чл.45 от същия закон.
Съгласно чл. 45, ал.1 от ЗДДС освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда. Изключение от този случай е въведено в нормата на чл.45, ал.5, т.2 от същия закон по отношение на прехвърлянето право на собственост или други вещни права, както и отдаването под наем на оборудване, машини, съоръжения и постройки, неподвижно закрепени към земята или изградени подповърхността й.
С разпоредбата на чл.45, ал.7 от ЗДДС се създава право на избор от страна на доставчика доставките по ал.1, 3 и 4да сетретират като облагаеми такива.
В ЗДДС липсва легално определение на понятията „сграда” и „съоръжение”, като същевременно е въведен различен режим на данъчно третиране на доставките на сгради и съоръжения. Съгласно чл. 37 от Указ № 883 за прилагане на Закона за нормативните актове, думи или изрази с утвърдено правно значение се използуват в един и същ смисъл във всички нормативни актове. Ако се налага отклонение от общоприетия смисъл на дума или израз, с допълнителна разпоредба се определя смисълът им за съответния нормативен акт. Поради това, за да се направи разграничение между двете категории, следва да се изхожда от общоприетия смисъл на думите и нормативната уредба на Закона за устройство на територията (ЗУТ). Общоприетото значение на понятието съоръжение най-общо включва уреди, машини и инструменти, инсталации, с които се снабдява, обзавежда производствено предприятие, учреждение и др.
В разпоредбите на глава четвърта от ЗУТ „Мрежи и съоръжения на техническата инфраструктура”, по-конкретно в чл. 64, ал.1, т. 4 от същия закон, като елементи на техническата инфраструктура са посочени разпределителните проводи и разпределителните устройства и съоръженията към тях (трансформаторни постове, електрически подстанции, пречиствателни станции за питейни и отпадъчни води, понижителни и разпределителни станции и др.), включително присъединителните проводи към сградните инсталации и общите средства за измерване. Видно от текста на разпоредбата, законодателят определя най-общо трансформаторните постове и ел.подстанции като съоръжение. Освен това съгласно разпоредбата на чл.1132 от Наредба № 3 от 09.06.2004г. за устройството на електрическите уредби и електропроводните линии трансформаторен пост е съвкупност от електрически съоръжения за получаване, трансформиране и разпределение на електрическата енергия от средно напрежение на ниско напрежение. Като част от електропреносната мрежа тези енергийни обекти обслужват и спомагат преноса и разпределението на електрическата енергия, което е допълнително основание същите да се третират като съоръжения.
Предвид обстоятелството, че в нормата на чл.45, ал.1, т.1 от ЗДДС е въведено още едно изключение от нормата на чл.45, ал.1 от същия закон, по отношение на поземления имот е необходимо да сеима предвид следното:
С оглед различното данъчно третиране в ЗДДС на доставките на поземлени имоти, които са урегулирани и на такива, които не са урегулирани във връзка с предстоящата публична продан на посочения недвижим имот е необходимо първо да се определи дали поземленият имот представлява урегулиран такъв.
В ЗДДС липсва легална дефиниция на урегулиран поземлен имот (УПИ), но в Закона за устройство на територията (ЗУТ) е дадена такава в § 5, т. 11: “урегулиран поземлен имот или урегулиран имот е поземлен имот, за който с подробен устройствен план са определени граници, достъп от улица, път или алея, конкретно предназначение и режим на устройство“. От дефиницията е видно, че за да бъде определен един поземлен имот като урегулиран, на първо място е необходимо наличието на подробен устройствен план, в който същият да фигурира с посочените характеристики.
В зависимост от характера на поземления имот и съобразно изложеното по-горе по отношение на трафопоста са възможни следните хипотези:
а) поземленият имот е с характеристики на УПИ. В този случайще е налице облагаема доставка по силата на чл. 45, ал.5, т. 1и т. 2 от закона;
б) поземленият имот не е урегулиран поземлен имот. В този случай за определяне на режима на облагане за този имот от значение е как е определена цената – общо или е определена отделна цена за поземления имот и отделна цена за съоръжението в него – трафопоста. В случай, че цената е определена общо следва да се определи коя е основната доставка по смисъла на чл.128 от ЗДДС. Характерът на основната доставка определя приложимия режим по закона. Следва да се отбележи, че най-общо съпътстваща е тази доставка, която от гледна точка на получателя няма самостоятелно значение и същият не би сключил сделката, за да придобие самостоятелно предмета на тази доставка, а тя се явява необходимост, допълнение или повишаваща качеството добавка към другия, основен предмет на доставката.
При положение, че цената е определена отделно за неурегулирания поземлен имот и отделно за съоръжението в него, ще са налице две отделни доставки с различно данъчно третиране, а именно – облагаема доставка за съоръженията и освободена за земята.
Независимо, че при публичната продан разпореждането с имота се извършва не по волята на доставчика /собственика на имота/, законодателят не е лишил същият от правото на избор относно характера на доставката, когато същата е освободена по смисъла на ЗДДС. Съгласно чл.83, ал.5 от ППЗДДСв случаите на публична продан по реда на чл.131 от закона правото на избор по чл.45, ал.7 от закона се упражнява от собственика на вещта (длъжникът, залогодателят, съответно собственикът на ипотекираната вещ) след покана от публичния или съдебния изпълнител. Когато до обявяването на проданта не постъпи писмено уведомление от длъжника, доставката се счита за освободена.
Следва да се има предвид, че режимът на продажбите на стоки и услуги, регламентиран в чл.131 от закона и чл.83 от правилника за приложението муе специален. Това е видно както от заглавието на главата, в която е регламентиран – „Специфични случаи на доставки”, така и от тесния кръг обществени отношения, коитоурежда. Същият въвежда изключение от общите правила за документиране и отчитане на доставките и внасяне на данъка. Предвид изложеното, в случаите на публична продан по реда на ГПК, когато собственика на вещта (длъжника) упражни правото си на избор по отношение нахарактера на доставките същите да се третират като облагаеми, то съгласно чл. 131, ал. 2 от ЗДДС се приема, че в продажната цена е включен данъкът, като той, заедно с продажната цена, се превежда /плаща/ от получателя /купувача/ на публичния изпълнител/съдебния изпълнител/заложния кредитор.