Изх. № 24-38-21
Дата: 12.06.2015 год.
ЗДДС, чл. 21, ал. 2;
ЗДДС, чл. 26, ал. 2;
ЗДДС, чл. 46, ал. 1 т. 3;
ЗДДС, чл. 46, ал. 1, т. 5;
ЗДДС, чл. 46, ал. 1, т. 7.
Относно: данъчно третиране на сделки със стокови деривати (фючърси/лотове от петролни продукти) в аспект на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Протокол за писмено запитване от 06.02.2015 г. на ТД на НАП Пловдив, изпратен от Дирекция ОДОП Пловдив и постъпил в ЦУ на НАП с вх. № 24-38-21/06.03.2015 г. е изложена следната фактическа обстановка:
При извършена проверка по прихващане и възстановяване на дружество е установено, че съгласно договор, сключен между дружеството и дружество, установено и регистрирано за целите на данък върху добавената стойност в Дания, страните възнамеряват да сключат една или повече документни хедж сделки, суапове, фючърси или опции. В запитването е посочено, че видно от писмените обяснения на дружествотовъв връзка с договора, датското дружество е брокер, който дружеството е оторизирало за представителство на борсата за търговия с петролни продукти в Лондон. Търгуват се фючърси (лотове) от петролни продукти, които са безналични като стока. За извършването на тези сделки дружеството предоставя така наречените маржин депозити, които гарантират разликите в борсовите цени. Депозитите остават на разположение на датското дружество (брокера) за последваща търговия, а при прекратяването на договора, депозитът се връща. Установено е, че всяка конкретна сделка се извършва по нареждане на дружеството, отправено към брокера. Дружеството не е издавало пълномощно на името на брокера, нито в договора има уговорено възнаграждение за брокера, дължимо за извършваните от него услуги. През проверявания период (01.12.2014 г. – 31.12.2014 г.) от страна на брокера към дружеството са издадени една фактура и една кредитна нота с приложени към тях справки за закупени и продадени фючърси. Посочено е още, че стойността, посочена във фактурата се равнява на реализираната загуба на борсата от търговията с фючърси, като със същата дружество се задължава по отношение на брокера. Установено е, че тази загуба е отразена като финансов разход. Стойността на кредитната нота се равнява на реализираната печалба на борсата от търговията с фючърси, а със същата брокера се задължава по отношение на дружеството. Тази печалбасе отразява като финансов приход. Във връзка с тези документи, дружеството е издало протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, в които като данъчна основа е посочило стойността на инвойса, респективно – кредитната нота с отрицателен знак и е начислило данък върху добавената стойност със ставка 20 на сто. Протоколите са включени в дневника за продажби и в справката-декларация за данък върху добавената стойност за съответния данъчен период.
В тази връзка, въпросите Ви са: Доставката, извършена от брокера, по която получател е дружеството, попада ли в кръга на освободените доставки по чл. 46, ал. 1, т. 7 от ЗДДС и ако не – какво е данъчното й третиране? Какви документи следва да се издават от страните по договора и как следва да се определи данъчната основа по тях?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададения от Вас въпрос на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
В конкретния случай, тъй като в изпълнение на горепосочения договор брокера извършва от името и за сметка на дружеството сделки със стокови деривати (фючърси/лотове от петролни продукти, които са безналични като стока) и тези сделки не водят до реална доставка на петролните продукти (прехвърляне на право на собственост върху стока) е налице доставка на услуги. Т.е. така наречените “фактура” и “кредитни известия”, издадени от брокера, не документират доставка, извършена от брокера към дружеството, съответно изменение на данъчната основа на такава доставка, а представлява уведомление от брокера за извършените от дружеството чрез брокера през съответния период сделки със стокови деривати.
Мястото на изпълнение при доставка на услуга съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получател е данъчно задължено лице е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. В съответствие с правилата за доказателствената тежест, регламентирани в чл. 154, ал. 1 от ГПК, приложим субсидиарно по силата на § 2 от ДР на ДОПК и в данъчния процес, в случай, че дружеството докаже пред приходната администрация, че получателят на доставката е установен извън територията на страната, приложим е данъчният закон по местоизпълнение на доставката. В случай, че дружеството не докаже пред приходната администрация, че получателят на доставката е установен извън територията на страната, следва да се приеме, че доставката е с място на изпълнение на територията на страната.
На основание чл. 46, ал. 1, т. 3, т. 5 и т. 7 от ЗДДС освободена до ставка е:
– сделката, включително договарянето, свързана с платежни сметки, платежни услуги, електронни пари, плащания, дългове, вземания, чекове и други подобни договорни инструменти, без сделката по събиране на дългове и факторинг и отдаване под наем на сейфове;
– сделката, включително договарянето, свързана с акции или други ценни книжа и техни деривати, с изключение на управлението и отговорното пазене, като това не се отнася за ценни книжа, установяващи права върху стоки или услуги извън посочените в този член;
– сделката, включително договарянето, свързана с финансови фючърси и опции.
Доколкото стоковите деривати представляват финансови договорни инструменти и при условие, че мястото на изпълнение на доставката на услуги, свързани със стокови деривати е на територията на страната на основание чл. 46, ал. 1, т. 3, т. 5 и т. 7 от ЗДДС същата е освободена доставка.
Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Следва да се има предвид, че съгласно практиката на СЕС данъчната основа на доставка е това, което представлява възнаграждението от купувача, което е било или трябва да бъде получено от доставчика за такива доставки, т.е. това е възнаграждението, което доставчикът в действителност може да задържи за себе си, действително полученото възнаграждение (виж Решение по дело С-172/96). В този смисъл в конкретния случай данъчната основа на доставката, считам, че е положителният нетен резултат от всички извършените сделки със стокови деривати от дружеството като доставчик на финансовите услуги, реализиран за съответен данъчен период.
Следва да се има предвид, че и посредническата доставка, извършена от брокера, попада в обхвата на посочените по-горе освободени доставки на финансови услуги, освен в случаите, когато сделките със стокови деривати, по които брокерът е посредничил, водят до реална доставка на петролните продукти.
Следва да имате предвид, че при условие, че сделките, свързани със стокови деривати водят до реална доставка на петролните продукти (прехвърляне на право на собственост върху стока), са приложими общите правила за облагане с данък върху добавената стойност за доставка на стока, като в този случай брокерската услуга има характер на облагаема доставка, за която лице-платец на данъка е дружеството на основание чл. 82, ал. 2 от ЗДДС.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/
‘