Изх. № 33-00-140
Дата: 05.05.2015 год.
ЗДДФЛ, чл. 7;
ЗДДФЛ, чл. 8;
ЗДДФЛ, чл. 29;
ЗДДФЛ, чл. 37;
ЗДДФЛ, чл. 43;
ЗДДФЛ, чл. 45;
ЗДДФЛ, чл. 50;
ЗДДФЛ, чл. 55;
ЗДДФЛ, чл. 75.
Относно: Данъчно третиране на възнаграждения и социално и здравно осигуряване на чуждестранни физически лица
По повод постъпило Ваше писмено запитване в ЦУ на НАП, заведено с вх. № 33-00-140 от 26.03.2015 г. Ви уведомявам следното:
От така изложена обща фактическа обстановка става ясно, че Националният институт за недвижимо културно наследство (НИНКН) е спечелил проект за организирането на кръгла маса на тема „Съвременни методи за опазване на новоразкрити археологически обекти“, финансиран от ЮНЕСКО. За участие в събитието, в качеството им на лектори, са поканени чуждестранни експерти от държави – членки на Европейския съюз (ЕС), без да е посочено кои са те. В тази връзка сте поставили следните въпроси:
1. По какъв ред се извършва облагането на доходи начислени/изплатени в полза на чуждестранните физически лица? Облага ли се изплащането на еднократен хонорар на чуждестранно физическо лице за изнесената лекция?
2. Следва ли НИНКН да удържа осигурителни вноски върху начислено възнаграждение по граждански договор с чуждестранно физическо лице за изнесена лекция в България? Кое е приложимото осигурително законодателство за лицата в случая?
3.Попада ли посоченото възнаграждение сред доходите, изброени в чл. 8 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и може ли да се третира като доход от източник в България? Може ли разпоредбата на чл. 75 от ЗДДФЛ да се приложи служебно?
4. Ако се дължат данъци и осигуровки върху начислените възнаграждения на чуждестранните физически лица, как следва да се подава информацията за тях?
Предвид така изложената фактическа обстановка и с оглед действащото законодателство, изразявам следното становище:
І. По отношение на данъчното третиране на възнагражденията по граждански договори с чуждестранните физически лица:
Предвид разпоредбата на чл. 7 от ЗДДФЛ чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за доходи от източници в Република България. Съгласно чл. 8, ал. 2 от същия закон, доходите от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в страната. Следователно, тъй като в случая трудът е положен в България, доходите са от източник в България и подлежат на облагане по българското законодателство.
Следва да имате предвид, че облагането с данък на възнагражденията на чуждестранните физически лица, следва да бъде в зависимост от характера на извършваните услуги. Доколкото посочените възнаграждения не могат да се квалифицират като “възнаграждения за технически услуги“ по смисъла на ЗДДФЛ, подлежащи на облагане с окончателен данък по чл. 37 от ЗДДФЛ, то същите ще подлежат на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, като облагаемия доход се формира по реда на чл. 29 от ЗДДФЛ. На основание чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ при определянето на облагаемия доход от извънтрудови правоотношения се ползват 25 на сто разходи за дейността. Доходите по чл. 29 от ЗДДФЛ се облагат авансово по реда на чл. 43 от същия закон. Когато платец на дохода е предприятие, както е и в конкретния случай, размерът на данъка се определя и данъкът се удържа от платеца на дохода при изплащането му. Ставката на авансовия данък е 10 на сто (чл. 43, ал. 3 и 4 от ЗДДФЛ). Предприятието, платец на доходи по чл. 29 от ЗДДФЛ, издава за изплатените доходи и удържания данък по реда на чл. 43 сметка за изплатени суми и служебна бележка по образци, които предоставя на лицето, придобило дохода (чл. 45, ал. 4 от ЗДДФЛ). Съгласно изискванията на чл. 45, ал. 9 от ЗДДФЛ, образците се предоставят на лицето, придобило дохода, или на упълномощено от него лице.
В съответствие с нормата на чл. 50, ал. 2 от ЗДДФЛ, чуждестранните физически лица са задължени да декларират придобитите от тях доходи от друга стопанска дейност, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, към която се прилага издадената от платеца на доходите служебна бележка по чл. 45, ал. 4 от ЗДДФЛ. Необходимо е да имате предвид, че предприятието – платец на доходите, което е задължено да удържа авансов данък по чл. 43, ал. 4 от ЗДДФЛ, декларира дължимия данък на основание
чл. 55, ал. 1 от същия закон.
Следва да имате предвид, че ако става въпрос за възнаграждения за дейност, извършена на територията на страната от чуждестранни физически лица – общественици, дейци на науката, изкуството, културата и спорта, тези доходи могат да попаднат в обхвата на чл. 37, ал. 1, т. 8 от ЗДДФЛ и да подлежат на облагане с окончателен данък.
Важно е да се отбележи, че на основание чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на ЗДДФЛ, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба. Процедурата за прилагане на спогодбите за избягване на международното двойно данъчно облагане на доходите и имуществото по отношение на чуждестранни лица е уредена в Дял II, глава 16, раздел III от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Съгласно
чл. 135, ал. 2 от ДОПК облекченията, предвидени в СИДДО, се ползват само след доказване на основанията за това по съответния ред. За целта, съгласно чл. 136 от ДОПК, след възникване на данъчно задължение за доход от източник в страната чуждестранното лице удостоверява пред органа по приходите, че:
1. е местно лице на другата държава по смисъла на съответната СИДДО;
2. е притежател на дохода от източник в Република България;
3. не притежава място на стопанска дейност или определена база на територията на Република България, с които съответният доход е действително свързан;
4. са изпълнени особените изисквания за прилагане на СИДДО или отделни нейни разпоредби по отношение на определени в самата СИДДО лица, когато такива особени изисквания се съдържат в съответната СИДДО.
Изброените обстоятелства се посочват в искане по образец, утвърден от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (чл. 137, ал. 1 от ДОПК). На основание чл. 142, ал. 1 от ДОПК, за доходи от източник в страната с общ размер под 500 000 лева годишно, не се подава такова искане, а обстоятелствата почл. 136 се удостоверят единствено пред платеца на дохода. Предвид това, при наличието на хипотезата на чл. 142, ал. 1 от ДОПК, НИНКН в качеството си на платец на дохода, има възможност да приложи данъчните облекчения, предвидени в конкретната СИДДО, ако съответното чуждестранно физическо лице представи удостоверение за местно лице на държава, с която България има сключена спогодба и писмено декларира, че е действителен притежател на дохода и не притежава място на стопанска дейност или определена база на територията на страната. В тази връзка следва да имате предвид, че съгласно чл. 142, ал. 5 от ДОПК, основанията за ползване на данъчни облекчения съгласно СИДДО се удостоверяват от платеца с подаване на декларация по образец, утвърден от изпълнителния директор на НАП. Декларацията се подава до 31 март на следващата година в ТД на НАП, където е регистриран или подлежи на регистрация платецът на доходите.
Предприятието – платец на доходите от извънтрудови правоотношения, има задължението да включи тези доходи в справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ за съответната година.
В съответствие с нормата на чл. 82, ал. 4 от ДОПК при липса на единен граждански номер или личен номер на чужденец, лицето получава служебен номер. Следва да имате предвид, че ако чуждестранните физически лица нямат идентификатор (ЕГН, ЛНЧ или служебен номер от регистъра на НАП) в Част ІІ, колона 3 на справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ се попълва стойност “2“, а в колона 4 се попълват 10 броя нули.
ІІ. По отношение на осигуряването:
По отношение на лицата, граждани на държави-членки на Европейския съюз, които осъществяват трудова дейност, упражнявайки правото си на свободно движение в рамките на ЕС се прилагат Регламент № (ЕО) 883/2004 за координация на системите за социална и Регламент (ЕО) 987/09 за установяване на процедура за прилагането наРегламент № (ЕО) 883/2004.
Разпоредбите, регламентиращи правилата за определяне на приложимото законодателство се съдържат в Дял II на Регламент № (ЕО) 883/2004. Тези правила имат приоритет над разпоредбите на националното законодателство на съответната държава-членка по отношение на това, къде трябва да бъде осигурено едно лице.
С оглед правилното определяне на приложимото право в сферата на социалната сигурност спрямо лицата е необходимо да се проучат действителните обстоятелства във всеки отделен случай. От особено значение е дали лицето има статут на заето или на самостоятелно заето лице, дали упражнява трудова дейност едновременно на територията на две или повече държави членки, на територията на коя държава-членка полага труд и в коя пребивава.
За целите на прилагането на Дял II от Регламент № 883/2004 „дейност като заето лице“ и „дейност като самостоятелно заето лице“ е всяка дейност или положение, което се приема за еквивалентно за целите на осигурителното законодателство на държавата–членка, в която се осъществява такава дейност или съществува еквивалентно положение (основание чл. 1(а) и (б) от Регламент № 883/2004).
С оглед определяне на приложимото законодателство според Дял II от Регламент № 883/2004, „дейност като заето лице“ и „дейност като самостоятелно заето лице“ се отнасят за дейности, разглеждани като такива за целите на осигурителното законодателство на държавата–членка, на чиято територия са извършвани.
Следователно квалифицирането на лице като заето или самостоятелно заето се извършва въз основа третирането на съответната дейност според осигурителното законодателство на държавата–членка, на чиято територия лицето полага труда си.
В тази връзка следва да се има предвид, че по отношение на България към категорията “заети лица” спадат всички осигурени лица съгласно чл. 4, ал. 1 и 2 от Кодекса за социално осигуряване, а към категорията “самостоятелно заети лица” – самоосигуряващите се лица съгласно чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от Кодекса за социално осигуряване и лицата (КСО), полагащи труд без трудово правоотношение по смисъла на чл. 4, ал. 3, т. 5 и 6от КСО.
В писменото запитване няма данни относно това, дали лицата, с които ще сключите договор за предоставяне на услуги (граждански договор), осъществяват трудова дейност на територията на други държави-членки и респективно в какво качеството – на заето и/или самостоятелно заето лице.
Ако лицата ще упражняват дейност само на основание сключен с Вас договор на територията на Република България, то спрямо тях ще намери приложение разпоредбата на чл. 11, параграф 3, буква а) от Регламент (ЕО) № 883/2004. Съгласно цитираната правна норма спрямо лице осъществяващо дейност като заето или като самостоятелно заето лице в една държава–членка се прилага законодателството на тази държава-членка. При тази хипотеза за наетото лице ще бъде приложимо българското законодателството в сферата на социалната сигурност.
Ако лицата упражняват едновременно трудова дейност като заети или самостоятелно заети лица на територията на други държави-членки, то тогава могат да възникнат различни хипотези, при които ще намерят приложение разпоредбите на
чл. 13 от Регламент (ЕО) № 883/2004.
В случаите когато е налице трудова заетост на територията на две или повече държави-членки, тогава на основание чл. 16, параграф 1 от Регламент (ЕО) 987/2009 лицата следва да уведомят за това положение институцията, определена от компетентния орган на държавата по пребиваване. Тази институция незабавно определя законодателството, приложимо спрямо тях, като взема предвид разпоредбата на чл. 13 от Регламент (ЕО) 883/2004 и чл. 14 от Регламент (ЕО) 987/2009.
В рамките на процедурата по чл. 16 от Регламент (ЕО) 987/2009, след като бъде определено приложимото законодателство в сферата на социалната сигурност, компетентната институция на държавата-членка, чието законодателство става приложимо по силата на дял II от Регламент (ЕО) 883/2004, информира съответното лице относно задълженията, установени от същото законодателство и му осигурява необходимото съдействие при изпълнението на изискваните от това законодателство формалности. На основание чл. 19, параграф 2 от Регламент (ЕО) 987/2009 по искане на заинтересованото лице компетентната институция на държавата-членка, чието законодателство е приложимо издава Удостоверение А1 относно законодателството в областта на социалната сигурност, което се прилага по отношение на притежателя. Формулярът удостоверява, че лицето е подчинено на законодателство на само една държава–членка и че е освободено от прилагане на законодателство на съответните други държави–членки. Удостоверението, надлежно издадено от институцията, която е определена от компетентен орган на съответната държава–членка, има обвързващ ефект за институциите на другите държави–членки, като те са длъжни да признават формуляра до оттеглянето или обявяването му за невалиден.
Предвид гореизложеното, след определяне на приложимото законодателство за лицето по реда и при условията, определени в регламента, може да се даде категорично становище в коя държава-членка следва да се внасят осигурителни вноски във връзка с осъществяваните от него дейности на територията на две или повече държави-членки.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕНДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/Г. ДИМИТРОВА/